導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇資產(chǎn)定義的變化，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

1 新舊制度中固定資產(chǎn)科目變化對(duì)比

（一）固定資產(chǎn)定義

舊制度規(guī)定：“固定資產(chǎn)指持有預(yù)計(jì)使用年限在1年以上的、單位價(jià)值在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以上（其中：專業(yè)設(shè)備的單位價(jià)值在800元以上，一般設(shè)備的單位價(jià)值在500元以上。），在使用過程中基本保持原有物質(zhì)形態(tài)的有形資產(chǎn)”。

新制度中固定資產(chǎn)入賬價(jià)值則調(diào)整為：“專業(yè)設(shè)備的單位價(jià)值在1500元以上，一般設(shè)備的單位價(jià)值在1000元以上”。

（二）固定資產(chǎn)核算范圍

舊制度中，醫(yī)院固定資產(chǎn)分五大類：1房屋和建筑物、2專用設(shè)備、3一般設(shè)備、4圖書、5其他固定資產(chǎn)。且應(yīng)用軟件沒有明確的規(guī)定。

新制度中，醫(yī)院固定資產(chǎn)分四大類：1房屋及建筑物、2專業(yè)設(shè)備、3一般設(shè)備、4其他固定資產(chǎn)。圖書則參照固定資產(chǎn)管理辦法，加強(qiáng)實(shí)物管理，但不需計(jì)提折舊。且新制度對(duì)于應(yīng)用軟件也有了明確的規(guī)定：如果該應(yīng)用軟件構(gòu)成其相關(guān)硬件不可缺少的組成部分，則應(yīng)當(dāng)將該應(yīng)用軟件價(jià)值包括在所屬的硬件價(jià)值中，一并作為固定資產(chǎn)進(jìn)行核算。

（三）相關(guān)科目的應(yīng)用

舊制度中，與固定資產(chǎn)相應(yīng)使用的還有“固定基金”、“專用基金一修購(gòu)基金”兩個(gè)科目。固定基金科目一般與固定資產(chǎn)科目金額相等，反應(yīng)的是醫(yī)院積累的固定資產(chǎn)價(jià)值。而專用基金―修購(gòu)基金科目則體現(xiàn)的是醫(yī)院為購(gòu)置固定資產(chǎn)的儲(chǔ)備。

新制度中，取消了上述兩個(gè)科目，并增設(shè)了“累計(jì)折舊”科目，該科目作用于反映固定資產(chǎn)的凈值，使醫(yī)院總資產(chǎn)更為真實(shí)的體現(xiàn)。同時(shí)，新制度還增設(shè)了“固定資產(chǎn)清理”科目以及“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，變化的實(shí)質(zhì)在于：當(dāng)固定資產(chǎn)擬出售、報(bào)廢或發(fā)生毀損時(shí)必需核銷時(shí)，需先將固定資產(chǎn)的凈值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理科目。而舊制度則是在固定資產(chǎn)清理完畢后，才將清理結(jié)果進(jìn)行賬務(wù)處理。

2 固定資產(chǎn)改革的必要性

（一）固定資產(chǎn)價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)提高的必要性。

近年來(lái)，物價(jià)指數(shù)的不斷高升，固定資產(chǎn)的界定如果仍延用原來(lái)的標(biāo)準(zhǔn)，那么低值固定資產(chǎn)勢(shì)必會(huì)無(wú)形的加大管理投入，降低醫(yī)院的管理效能?？梢哉f(shuō)，固定資產(chǎn)單位價(jià)值的提高，則更利于固定資產(chǎn)的科學(xué)管理。

（二）固定資產(chǎn)核算范圍改變的必要性。

隨著信息時(shí)代的飛速發(fā)展，應(yīng)用軟件已成為醫(yī)院運(yùn)營(yíng)中不可或缺的資產(chǎn)，在新制度中，就明確了應(yīng)用軟件的財(cái)務(wù)核算口徑，將軟件進(jìn)行了非常清晰的界定與劃分，讓長(zhǎng)期以來(lái)困擾在各個(gè)醫(yī)院的難題得以解決。

（三）固定資產(chǎn)相關(guān)科目改變的必要性。

舊制度中，固定資產(chǎn)以原值反映，沒有折舊，只要資產(chǎn)沒有報(bào)廢，無(wú)論其是否仍有使用價(jià)值，資產(chǎn)負(fù)債表中的固定資產(chǎn)價(jià)值就一直保持不變，那么，勢(shì)必導(dǎo)致虛增醫(yī)院總資產(chǎn)和凈資產(chǎn)，會(huì)計(jì)報(bào)表反映失真，醫(yī)院管理層與財(cái)務(wù)部門根本無(wú)法對(duì)資產(chǎn)的真實(shí)情況進(jìn)行管理與監(jiān)督，在這種情況下，固定資產(chǎn)改革勢(shì)在必行。

新制度增設(shè)累計(jì)折舊科目，能很好的反映了資產(chǎn)損耗的情況，也真實(shí)體現(xiàn)了資產(chǎn)實(shí)際的價(jià)值。同時(shí)，新制度還新設(shè)了固定資產(chǎn)清理科目，能將固定資產(chǎn)處置的全過程以原貌反映。舊制度中，固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢、毀損在沒有得到上級(jí)的批示時(shí)，資產(chǎn)就一直停留在固定資產(chǎn)總賬里，清理過程無(wú)法核算，新的會(huì)計(jì)制度借鑒了企業(yè)固定資產(chǎn)的財(cái)務(wù)管理模式，解決了該問題。而資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目的設(shè)置，在一定程度上避免了固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的失真，所以更好地體現(xiàn)了會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎性原則、真實(shí)性原則。

2012年全國(guó)統(tǒng)一執(zhí)行的新《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，彌補(bǔ)了舊制度的不足，固定資產(chǎn)賬務(wù)處理的變化則更有利于解決當(dāng)前存在的問題，使得醫(yī)院的資產(chǎn)信息更為真實(shí)、完整、準(zhǔn)確、可靠，極大程度上促進(jìn)了醫(yī)院會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的提高。

參考文獻(xiàn)：

篇2

一、資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表的關(guān)系

人們支持用勾稽關(guān)系和非勾稽關(guān)系著兩種方法來(lái)解釋會(huì)計(jì)要素、資產(chǎn)負(fù)債表及利潤(rùn)表之間的關(guān)系。假如沒有資本支出或前期調(diào)整，那么凈收益等于本期業(yè)益的變動(dòng)，從這一點(diǎn)看，兩個(gè)報(bào)表在數(shù)字上存在著勾稽關(guān)系。非勾稽關(guān)系割裂了資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表之間的數(shù)學(xué)關(guān)系，認(rèn)為每張報(bào)表的界定和計(jì)量都獨(dú)立于另一張報(bào)表。

1.勾稽觀念

美國(guó)第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中確認(rèn)的會(huì)計(jì)要素、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、利得、費(fèi)用和損失。利潤(rùn)是根據(jù)收入、利得、費(fèi)用和損失計(jì)算出來(lái)的。在勾稽觀念下，利潤(rùn)是業(yè)益的一個(gè)組成部分。表中列示了勾稽會(huì)計(jì)模式和分類體系。

在勾稽觀念下，所有的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)都可以用表的模式進(jìn)行分類。所有者權(quán)益由三個(gè)部分組成：實(shí)繳資本，留存收益和未實(shí)現(xiàn)的資本調(diào)整。實(shí)繳資本可以細(xì)分為法定資本和其他來(lái)源的實(shí)繳資本。留存收益由3部分組成：損益表賬戶，前期調(diào)整和股利。由于收益是留存收益的一個(gè)組成部分，所以損益表和資產(chǎn)負(fù)債表存在勾稽關(guān)系。損益表內(nèi)部本身可以進(jìn)一步的劃分：將收入與利得，費(fèi)用與損失區(qū)別開來(lái)，將收益和損失劃分為正常的和不正常的。一些會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)沒有包含在損益表中，因?yàn)樗麄儽徽J(rèn)為是屬于以前年度損益調(diào)整，而這些調(diào)整可以直接記入到留存收益中去。股利則代表著對(duì)利潤(rùn)的分配。隨著第130號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告有關(guān)全面收益條款的頒布，這些未實(shí)現(xiàn)的資本調(diào)整很快就消失了。

在勾稽關(guān)系體系中，有兩種定義會(huì)計(jì)要素的觀念可供選擇。一種觀念稱為收入――費(fèi)用觀，專門定義損益表的要素，它把重點(diǎn)放在損益表、收入確認(rèn)原則和收入計(jì)量規(guī)則上；而將資產(chǎn)和負(fù)債作為收入和費(fèi)用的副產(chǎn)品來(lái)定義、確認(rèn)和計(jì)量。另一種方法稱為資產(chǎn)――負(fù)債觀，與收入費(fèi)用觀正好相反，它強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)和負(fù)債的定義、確認(rèn)和計(jì)量；而把收益作為資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)量的副產(chǎn)品進(jìn)行定義、確認(rèn)和計(jì)量。

2.收入――費(fèi)用觀

20世紀(jì)30年代以來(lái)，會(huì)計(jì)政策主要是關(guān)于收益的定義、確認(rèn)和計(jì)量。收益是將確認(rèn)的收入和其相關(guān)的成本（包括注入折舊等費(fèi)用的主觀分配）進(jìn)行配比而得出的。損益表和資產(chǎn)負(fù)債表主要受控于收入確認(rèn)和成本配比的會(huì)計(jì)規(guī)則。這些規(guī)則代表了一種收入――費(fèi)用導(dǎo)向。

收入―費(fèi)用觀的后果之一是，由于資產(chǎn)負(fù)債表作為收益計(jì)量規(guī)則的副產(chǎn)品，這就導(dǎo)致了資產(chǎn)負(fù)債表不僅包含資產(chǎn)和負(fù)債本身，而且還包含所謂的具有不明確的借貸方的遞延費(fèi)用和遞延貸項(xiàng)。這些項(xiàng)目并不符合現(xiàn)行的資產(chǎn)和負(fù)債的定義，但卻依然列入資產(chǎn)負(fù)債表中，僅僅是因?yàn)檫@些項(xiàng)目在損益表中的遞延確認(rèn)。例如，開辦費(fèi)就是一項(xiàng)遞延費(fèi)用。這些成本費(fèi)用需要在幾年內(nèi)攤銷到損益表中去，而不是于發(fā)生時(shí)即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。發(fā)生的開辦費(fèi)是一向沉沒成本，不能再收回。因此，這樣的費(fèi)用項(xiàng)目能否在資產(chǎn)負(fù)債表中繼續(xù)保留就很值得懷疑。一些遞延貸項(xiàng)也是一樣，許多此類項(xiàng)目的貸方余額并不是真正的負(fù)債，而僅僅是未來(lái)?yè)p益表的貸項(xiàng)。這些貸項(xiàng)是有現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)引起的，需要遞延到以后期間的損益表中。

3.資產(chǎn)――負(fù)債觀

資產(chǎn)―負(fù)債觀直接關(guān)注資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量和呈報(bào)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在第6號(hào)財(cái)務(wù)埃及概念公告中將全面收益定義為“在一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)來(lái)自于非所有者的公司凈資產(chǎn)的變動(dòng)額”。損益表被視為歸類和報(bào)告企業(yè)凈資產(chǎn)變動(dòng)的一種簡(jiǎn)單方式：由于資產(chǎn)和負(fù)債是真實(shí)的，所以將其作為主要的計(jì)量對(duì)象是合乎邏輯的。所有者權(quán)益賬戶僅僅是一個(gè)使復(fù)式記賬會(huì)計(jì)體系成為可能的發(fā)明，收益及其組成部分是從屬概念，他們只是報(bào)告資產(chǎn)和負(fù)債的一種簡(jiǎn)單方式。

資產(chǎn)――負(fù)債觀主要關(guān)注凈資產(chǎn)的計(jì)量，這種方法明顯優(yōu)于收入――費(fèi)用觀，因?yàn)?，資產(chǎn)和負(fù)債是真實(shí)的，正是凈資產(chǎn)的增加才產(chǎn)生了收益，反過來(lái)就不一定了。

現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用資產(chǎn)負(fù)債表觀，著眼點(diǎn)在于促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)可持續(xù)發(fā)展。資產(chǎn)和負(fù)債是真實(shí)的客觀存在的，利潤(rùn)反映的只是企業(yè)某一期間的經(jīng)營(yíng)成果，是企業(yè)凈資產(chǎn)變動(dòng)的組成部分，凈資產(chǎn)的增加才是企業(yè)價(jià)值真正地增加。凈資產(chǎn)的變化決定著股東財(cái)富的變化，也決定著投資者利益的變化。因此，應(yīng)該由單純地注重利潤(rùn)考核指標(biāo)轉(zhuǎn)向凈資產(chǎn)相關(guān)指標(biāo)的變化，以凈資產(chǎn)的增加來(lái)確認(rèn)利潤(rùn)而不是由利潤(rùn)來(lái)確定凈資產(chǎn)。資產(chǎn)負(fù)債表觀的確立突破了傳統(tǒng)的單純的利潤(rùn)考核概念，要求企業(yè)管理層更加關(guān)注企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的變化，關(guān)注企業(yè)未來(lái)的發(fā)展，避免短期經(jīng)營(yíng)行為和收益超分配現(xiàn)象的發(fā)生，可以最大限度地減少人為操縱利潤(rùn)等行為的發(fā)生。資產(chǎn)負(fù)債表觀是以真實(shí)的凈資產(chǎn)增加作為收益，注重的是經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，有助于企業(yè)避免眼前利益和收益超前分配，有利于企業(yè)制定長(zhǎng)期戰(zhàn)略和實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

二、資產(chǎn)負(fù)債表觀在我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的體現(xiàn)

1．會(huì)計(jì)要素確認(rèn)

現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則跟舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)要素定義的角度不同。舊企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)收人、費(fèi)用的直接確認(rèn)和計(jì)量，因?yàn)榕f企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將配比原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則看作是兩條重要的原則，未強(qiáng)調(diào)其與資產(chǎn)、負(fù)債的關(guān)系。而現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的定義更強(qiáng)調(diào)所有者權(quán)益，而所有者權(quán)益正是資產(chǎn)扣除負(fù)債后的余額，應(yīng)用的是資產(chǎn)負(fù)債觀的思想，并且要求收人、費(fèi)用只有在導(dǎo)致資產(chǎn)、負(fù)債變化且導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益的流人、流出能夠可靠計(jì)量時(shí)才予以確認(rèn)。

損益觀把重點(diǎn)放在損益表、收入確認(rèn)原則和收入計(jì)量規(guī)則上，會(huì)計(jì)要素的定義與分類中沒有將資產(chǎn)和負(fù)債放在優(yōu)先地位，其他要素的定義并不依附資產(chǎn)和負(fù)債的定義，除了注重收入與費(fèi)用的直接配比及其結(jié)果，其他各會(huì)計(jì)要素之間沒有明顯的聯(lián)系。損益觀在確定收益時(shí)不以現(xiàn)實(shí)的資產(chǎn)負(fù)債為標(biāo)準(zhǔn)，而是運(yùn)用遞延、應(yīng)計(jì)、攤銷和分配等會(huì)計(jì)程序，使收益數(shù)據(jù)帶有很大的主觀性，特別是管理當(dāng)局收益平滑或盈余管理行為， 又可能使賬面收益與實(shí)際業(yè)績(jī)完全脫離。在損益表觀下，按照配比原則將不能與當(dāng)期收入相配比的費(fèi)用擠到資產(chǎn)負(fù)債表中去，以“遞延( 待攤) 或預(yù)提”的項(xiàng)目列示，這大大削弱了資產(chǎn)和負(fù)債信息的真實(shí)性和可靠性。

資產(chǎn)負(fù)債表觀，與損益表觀正好相反，它強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)和負(fù)債的定義和確認(rèn)。損益表中的遞延資產(chǎn)等虛擬資產(chǎn)作為企業(yè)利潤(rùn)的“蓄水池”不及時(shí)確認(rèn)，不攤銷或少攤銷已發(fā)生的費(fèi)用或損失，權(quán)責(zé)發(fā)生制就成為此時(shí)冠冕堂皇的理由了。按照資產(chǎn)負(fù)債觀更加注重相關(guān)性原則的應(yīng)用，將已不能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，即不符合資產(chǎn)定義的項(xiàng)目剔除出資產(chǎn)負(fù)債表，如:“ 待處理財(cái)產(chǎn)損益”、原納稅影響會(huì)計(jì)法下的遞延稅款、“ 待攤費(fèi)用”和“ 預(yù)提費(fèi)用”等項(xiàng)目都不再在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。所有者權(quán)益要素仍由資產(chǎn)和負(fù)債的對(duì)比來(lái)確定，說(shuō)明所有者權(quán)益的變化是由資產(chǎn)和負(fù)債的變化決定的，而不是由利潤(rùn)的變化所決定。此外，收入和費(fèi)用的概念在定義角度上也發(fā)生了重大的變化。在原來(lái)定義的基礎(chǔ)上突出強(qiáng)調(diào)了對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益產(chǎn)生的變化影響。因此，會(huì)計(jì)六要素的重中之重不是利潤(rùn)而是資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。

我國(guó)的現(xiàn)行基本準(zhǔn)則有關(guān)會(huì)計(jì)要素定義的說(shuō)明，是以“經(jīng)濟(jì)利益的流動(dòng)”作為主線，貫穿于六項(xiàng)要素之中，把所有的要素都聯(lián)系在一起，并提出了利得和損失的概念，而且區(qū)分直接計(jì)入所有者權(quán)益的利的和損失、直接計(jì)入當(dāng)期損益的利得和損失，充分體現(xiàn)了資產(chǎn)負(fù)債觀。

2．會(huì)計(jì)計(jì)量模式

在損益觀理論下，會(huì)計(jì)計(jì)量的重心是收益的確定。損益觀強(qiáng)調(diào)基于實(shí)現(xiàn)原則、采用交易法進(jìn)行收入與費(fèi)用的配比，因此傾向采用歷史成本進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量。歷史成本確保了信息的可靠性，但不能充分揭示會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和有用性。

在資產(chǎn)負(fù)債觀理論下，會(huì)計(jì)計(jì)量重心是資產(chǎn)的計(jì)量。資產(chǎn)是最為基本的會(huì)計(jì)要素，其他各要素的計(jì)量都從屬于資產(chǎn)的計(jì)量。資產(chǎn)負(fù)債觀全面運(yùn)用公允價(jià)值。資產(chǎn)負(fù)債觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債信息的真實(shí)可靠性，同時(shí)要求會(huì)計(jì)收益中全面反映報(bào)告期內(nèi)企業(yè)各項(xiàng)交易和事項(xiàng)的影響，因此必然內(nèi)在地要求會(huì)計(jì)計(jì)量中全面采用公允價(jià)值，全面反映報(bào)告期內(nèi)所有交易和事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，并由之計(jì)算確定企業(yè)報(bào)告期的收益。

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格頻繁波動(dòng)的情況逐漸增多，仍用歷史成本反映的會(huì)計(jì)信息越來(lái)越顯示出相關(guān)性不足的缺陷。在以決策有用觀為主導(dǎo)的計(jì)量觀下，企業(yè)有責(zé)任將現(xiàn)值或公允價(jià)值恰當(dāng)?shù)丶{入財(cái)務(wù)報(bào)告中。如果仍以歷史成本作為主要的計(jì)量屬性，則與現(xiàn)行計(jì)準(zhǔn)則財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)相背離。因此，現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在保留了原歷史成成本，引入了可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值，企業(yè)可以根據(jù)不同性質(zhì)的資產(chǎn)存量?jī)r(jià)值變化的特點(diǎn)，選擇能夠客觀反映這些資產(chǎn)存量?jī)r(jià)值的計(jì)量屬性和計(jì)量模式。

3．會(huì)計(jì)目標(biāo)側(cè)重點(diǎn)不同

受托責(zé)任觀和決策有用觀是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)兩種基本觀點(diǎn)。在受托責(zé)任觀下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是反映受托者的受托責(zé)任和履行情況，關(guān)注的是企業(yè)受托資源的安全、資本的保全和增值，因此要求提供盡可能客觀可靠的會(huì)計(jì)信息。在決策有用觀下，會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供與經(jīng)營(yíng)決策相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，因此更強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息與經(jīng)營(yíng)決策的相關(guān)性。

在損益表觀理論的指導(dǎo)下，利潤(rùn)表處于核心的地位， 利潤(rùn)表中的收益信息更主要的是提供有關(guān)企業(yè)在某一特定期間的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和經(jīng)營(yíng)成果，反映的主要是企業(yè)管理當(dāng)局受托責(zé)任的履行情況，且主要是基于本期的考慮。該信息有助于企業(yè)所有者客觀、公正地評(píng)價(jià)企業(yè)管理當(dāng)局受托責(zé)任的履行情況。因此，損益表觀體現(xiàn)的主要是受托責(zé)任觀的會(huì)計(jì)目標(biāo)，其對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的要求也主要是以可靠性為主。在資產(chǎn)負(fù)債表觀理論的指導(dǎo)下，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告體系以資產(chǎn)負(fù)債表為核心，利潤(rùn)表只是作為資產(chǎn)負(fù)債表收益總括信息的一個(gè)詳細(xì)說(shuō)明。在資產(chǎn)負(fù)債表中，由于資產(chǎn)和負(fù)債的定義采用的是未來(lái)利益觀， 資產(chǎn)和負(fù)債的價(jià)值量反映的是資產(chǎn)和負(fù)債對(duì)企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的影響程度，是未來(lái)現(xiàn)金流量的一種現(xiàn)值反映。該信息有助于現(xiàn)在的和潛在的股權(quán)投資者、債權(quán)投資者以及其他用戶去評(píng)估企業(yè)未來(lái)現(xiàn)金流量發(fā)生的金額、產(chǎn)生的時(shí)間以及其不確定性。因此，資產(chǎn)負(fù)債表觀理論體現(xiàn)的主要是決策有用性的會(huì)計(jì)目標(biāo)， 其對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征的要求也主要是以相關(guān)性為主。

篇3

會(huì)計(jì)是學(xué)一個(gè)分支，它把有關(guān)經(jīng)營(yíng)和理財(cái)活動(dòng)的信息提供給信息使用者。我們應(yīng)當(dāng)把吸收和借鑒國(guó)外會(huì)計(jì)中一切好的經(jīng)驗(yàn)作為重要的目的之一。有史以來(lái)，會(huì)計(jì)不斷演進(jìn)，以滿足從事經(jīng)濟(jì)交易的人們的需要。隨著生產(chǎn)力的國(guó)際化，會(huì)計(jì)也跟上了的步伐。但會(huì)計(jì)在全世界有著明顯的差別。這是因?yàn)闀?huì)計(jì)的發(fā)展受各種因素的。不同的文化、經(jīng)濟(jì)、和環(huán)境就會(huì)產(chǎn)生不同的會(huì)計(jì)制度，每個(gè)國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)都是經(jīng)濟(jì)、、制度和文化因素之間的相互作用的結(jié)果。會(huì)計(jì)要素是人們對(duì)會(huì)計(jì)或稱會(huì)計(jì)報(bào)表所考察和反映的內(nèi)容進(jìn)行適當(dāng)分類所賦予的稱謂。會(huì)計(jì)要素的劃分和設(shè)立是人的主觀意識(shí)和客觀要求相結(jié)合的產(chǎn)物。會(huì)計(jì)要素設(shè)立的差異也有主觀和客觀方面的原因。任何兩個(gè)國(guó)家之間的這種組合幾乎都不可能相同，因而差異是必然的。通過比較有助于我們吸收借鑒國(guó)外的好的經(jīng)驗(yàn)以促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)改革。

國(guó)務(wù)院關(guān)于2001年1月1日起實(shí)施的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》（以下簡(jiǎn)稱條例），是《會(huì)計(jì)法》的配套法規(guī)，該條例系統(tǒng)規(guī)范了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的構(gòu)成、編制、對(duì)外提供、法律責(zé)任等重大方面，并在其中規(guī)定了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等六大會(huì)計(jì)要素的定義及其在會(huì)計(jì)報(bào)表中的列示要求。與我國(guó)1993年實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（以下簡(jiǎn)稱基本準(zhǔn)則）相比，條例關(guān)于六大會(huì)計(jì)要素的界定有了很大的變化和完善，與國(guó)際上其它團(tuán)體或國(guó)家的會(huì)計(jì)要素的界定相比各有特色，也各有利弊。本文擬以國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》（以下簡(jiǎn)稱框架）中規(guī)定的會(huì)計(jì)要素界定為基礎(chǔ)，結(jié)合美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）對(duì)會(huì)計(jì)要素的界定，與我國(guó)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行比較研究以期正確理解會(huì)計(jì)要素。

一、會(huì)計(jì)要素定義的比較

1.資產(chǎn)

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中將資產(chǎn)定義為：“資產(chǎn)是指作為以往事項(xiàng)的結(jié)果而由企業(yè)控制的，可望向企業(yè)流入未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源?！卑凑者@一定義，資產(chǎn)的特征被概括為三個(gè)方面：第一，資產(chǎn)能夠直接或間接地給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。也就是說(shuō)，資產(chǎn)作為一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源可以獨(dú)立地或與其他資源結(jié)合在一起，通過有效使用，為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，否則，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為資產(chǎn)。這是資產(chǎn)最重要的特征。第二，資產(chǎn)是企業(yè)在過去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)中獲得的。只有過去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)才能增加或減少企業(yè)的資產(chǎn)，而不能根據(jù)計(jì)劃或合同來(lái)確認(rèn)一筆資產(chǎn)。第三，資產(chǎn)必須為企業(yè)擁有或控制。擁有是指企業(yè)對(duì)其享有所有權(quán)；控制是指企業(yè)雖然不享有所有權(quán)，但掌握了某項(xiàng)資產(chǎn)的實(shí)際未來(lái)利益和風(fēng)險(xiǎn)，可以通過該資產(chǎn)的使用獲得未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。

條例則將資產(chǎn)定義為：“資產(chǎn)，是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益?！边@一定義與基本準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)的定義相比，有以下幾點(diǎn)變化：第一，增加了“過去的交易、事項(xiàng)形成”；第二，增加了“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”；第三，取消了“能以貨幣計(jì)量”。變化后的定義從理論上保持了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一致性，高度概括了資產(chǎn)的基本特征。其實(shí)踐意義則是可以根據(jù)資產(chǎn)的定義確定納入企業(yè)會(huì)計(jì)核算的資源范圍，同時(shí)也對(duì)現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告提出新的要求，例如，應(yīng)當(dāng)要求企業(yè)將“不良資產(chǎn)”單獨(dú)列示與報(bào)表或在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中說(shuō)明，因?yàn)椴涣假Y產(chǎn)預(yù)期不能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。至于取消“能以貨幣計(jì)量”，筆者認(rèn)為主要原因是貨幣計(jì)量作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的三大支柱之一，已經(jīng)被納入會(huì)計(jì)核算的基本前提，即凡通過會(huì)計(jì)核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，基本前提之一就是能以貨幣計(jì)量，在定義中不必提及，這對(duì)負(fù)債要素同樣適用。

美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）將資產(chǎn)定義為：“資產(chǎn)是特定主體由于過去的交易或事項(xiàng)而獲得或控制的可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”。這“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”成為所有會(huì)計(jì)要素的共同基礎(chǔ)，澳大利亞對(duì)資產(chǎn)的定義與美國(guó)基本相同，差別在于它強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是“被企業(yè)控制”的，而不是“獲得”。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和新西蘭也都認(rèn)為資產(chǎn)是“為企業(yè)所控制”的，但國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則認(rèn)為資產(chǎn)的內(nèi)涵是“經(jīng)濟(jì)資源”。雖然各國(guó)的表述各有差異，但都基本上揭示了資產(chǎn)的基本特征，正如美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告在定義資產(chǎn)時(shí)提出的資產(chǎn)三大特征。第一，資產(chǎn)包含未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，其中，未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益表現(xiàn)為給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)現(xiàn)金流量的一種能力；第二，企業(yè)能從資產(chǎn)中獲得經(jīng)濟(jì)利益或控制別人得到這種利益；第三，引起企業(yè)獲得這種利益、控制別人獲得這種利益的交易或其他事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生。這一定義與我國(guó)的新會(huì)計(jì)法定義相近本質(zhì)相同。

2.負(fù)債

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中將負(fù)債定義為：“負(fù)債是指由于以往事項(xiàng)而發(fā)生的企業(yè)的現(xiàn)存義務(wù)，這種義務(wù)的結(jié)算將會(huì)引起含有經(jīng)濟(jì)利益的企業(yè)資源的外流”。按照這一定義，負(fù)債的基本特征可歸納為三個(gè)方面：第一，負(fù)債是企業(yè)現(xiàn)存的經(jīng)濟(jì)義務(wù)，該義務(wù)是由過去經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)引起的；第二，負(fù)債將要由企業(yè)在未來(lái)某個(gè)時(shí)日加以清償；第三，負(fù)債的清償也會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。

條例對(duì)負(fù)債的定義是：“負(fù)債，是指過去的交易、事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)。”與框架關(guān)于負(fù)債的定義基本一致，較好地概括了負(fù)債的基本特征。

美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）將負(fù)債定義為現(xiàn)在承擔(dān)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益犧牲的義務(wù)等。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告認(rèn)為負(fù)債有三個(gè)特征：（1）它表明了某實(shí)體當(dāng)前對(duì)其他實(shí)體的義務(wù)或責(zé)任，該責(zé)任將會(huì)在未來(lái)特定日期通過資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓或使用來(lái)清償；（2）這種義務(wù)或責(zé)任使企業(yè)無(wú)法避免未來(lái)的利益犧牲，或選擇的余地很小；（3）導(dǎo)致企業(yè)承擔(dān)義務(wù)或責(zé)任的交易或事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生。

FASB將負(fù)債定義為：“特定實(shí)體由于當(dāng)前義務(wù)引起的經(jīng)濟(jì)利益未來(lái)可能的犧牲，該義務(wù)是過去交易或事項(xiàng)引起的，表現(xiàn)為轉(zhuǎn)移資產(chǎn)或提供勞務(wù)?！卑拇罄麃喓托挛魈m對(duì)負(fù)債的定義與美國(guó)完全一樣。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義是：“負(fù)債是當(dāng)前所承擔(dān)的義務(wù)，該義務(wù)是由過去的事項(xiàng)引起的，清償該義務(wù)將導(dǎo)致企業(yè)含有經(jīng)濟(jì)利益的資源的流出。”盡管各國(guó)的表述有所差異，但有一點(diǎn)是相同的即都認(rèn)為負(fù)債是一種經(jīng)濟(jì)義務(wù)或經(jīng)濟(jì)責(zé)任，都抓住了負(fù)債的“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流出”這一本質(zhì)。比如，美國(guó)、澳大利亞、英國(guó)、新西蘭等認(rèn)為負(fù)債是“經(jīng)濟(jì)利益的犧牲”或者必須“轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)利益”；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為是“含有經(jīng)濟(jì)利益的資源的流出”；加拿大采用了列舉的進(jìn)行表述：“將來(lái)要通過轉(zhuǎn)交或使用資產(chǎn)，或提供勞務(wù)，或放棄其他經(jīng)濟(jì)利益”；我國(guó)則將“經(jīng)濟(jì)利益的犧牲”描述為“將以提供勞務(wù)或支付經(jīng)濟(jì)資源之方式償付者”。

3.所有者權(quán)益

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中將所有者權(quán)益定義為：“產(chǎn)權(quán)（所有者權(quán)益）是指在企業(yè)的資產(chǎn)中扣除全部負(fù)債后的剩余權(quán)益?！备鶕?jù)這一定義，所有者權(quán)益的基本特征是企業(yè)的剩余利益，即資產(chǎn)減去負(fù)債以后的余額，該利益歸企業(yè)所有者擁有。會(huì)計(jì)等式將所有者權(quán)益表述為：所有者權(quán)益=資產(chǎn)-負(fù)債。該等式說(shuō)明，負(fù)債作為企業(yè)債權(quán)人對(duì)企業(yè)資產(chǎn)的要求權(quán)，是由過去交易或事項(xiàng)形成的既定義務(wù)；在負(fù)債既定的前提下，所有者權(quán)益的大小受資產(chǎn)變動(dòng)的影響，收益與風(fēng)險(xiǎn)同在，當(dāng)企業(yè)因分配利潤(rùn)后經(jīng)營(yíng)虧損使資產(chǎn)減少時(shí)，所有者權(quán)益減少。

條例將所有者權(quán)益定義為：“所有者權(quán)益，是指所有者在企業(yè)資產(chǎn)中享有的經(jīng)濟(jì)利益，其金額為資產(chǎn)減去負(fù)債后的余額。”既說(shuō)明所有者權(quán)益屬于企業(yè)所有者，又表述了其金額為企業(yè)的剩余利益。美國(guó)把所有者權(quán)益稱之為“權(quán)益”，認(rèn)為“權(quán)益是實(shí)體在資產(chǎn)減去負(fù)債后享有的剩余權(quán)益”。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)、新西蘭、澳大利亞等國(guó)對(duì)權(quán)益的定義與美國(guó)完全相同。

4.收入

收入有廣義和狹義之分。我國(guó)界一般認(rèn)為廣義的收入包括營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)外收入和投資收益，狹義的收入僅指營(yíng)業(yè)收入。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中列示的收益要素可以理解為廣義的收入，其定義為：“收益是指會(huì)計(jì)期間內(nèi)利益的增加，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)流入、資產(chǎn)增加或是負(fù)債減少引起產(chǎn)權(quán)增加，但不包括與產(chǎn)權(quán)所有者出資有關(guān)的類似事項(xiàng)?！辈⑦M(jìn)一步指出：“收益的定義包括了收入和利得，收入在的日?；顒?dòng)中產(chǎn)生，有各種不同的名稱，包括銷售收入、服務(wù)費(fèi)、利息、股利、使用費(fèi)和租金等?！薄袄冒朔鲜找娑x的其它項(xiàng)目?！眹?guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)《收入》準(zhǔn)則中關(guān)于收入的定義是狹義的：“收入是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中形成的導(dǎo)致權(quán)益增加的經(jīng)濟(jì)利益總流入?！边@一定義不包括投資者出資所導(dǎo)致的權(quán)益的增加。FASB使用了狹義概念的收入。將收入定義為：“收入是由于生產(chǎn)或制造商品、提供勞務(wù)以及其他構(gòu)成企業(yè)當(dāng)前主要或中心業(yè)務(wù)，而帶來(lái)的資產(chǎn)流入或改善以及債務(wù)的清償（或兩者兼而有之）”。收入是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入。收入僅指正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和投資活動(dòng)的收入，依據(jù)的是“流轉(zhuǎn)過程收入理論”，強(qiáng)調(diào)收入實(shí)現(xiàn)的完整過程。對(duì)于非正常經(jīng)營(yíng)收入，F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了“利得”要素加以反映，因?yàn)槔脤?shí)質(zhì)上是一“偶發(fā)性”、“邊緣性”的“凈收益”。設(shè)立“損失”要素反映非正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的支出，因?yàn)閾p失實(shí)質(zhì)上是一種“偶發(fā)性”、“邊緣性”的“凈虧損”。利得與損失之間不存在因果關(guān)系，毋需按配比性原則加以確認(rèn)。“全面收益”僅僅是將收入、費(fèi)用、利得和損失定期匯總的結(jié)果。

條例則將收入定義為：“收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日常活動(dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。收入不包括為第三方或者客戶代收的款項(xiàng)。”既指出收入產(chǎn)生于企業(yè)的日?；顒?dòng)，又說(shuō)明收入會(huì)增加企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益。

5.費(fèi)用

費(fèi)用是與收入配比的一個(gè)會(huì)計(jì)要素，有廣義和狹義之分。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中所列示的費(fèi)用要素是與收益要素相配合的廣義費(fèi)用，其定義：“費(fèi)用是指會(huì)計(jì)期間經(jīng)濟(jì)利益的減少，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)流出、資產(chǎn)遞耗或是發(fā)生負(fù)債而引起業(yè)主產(chǎn)權(quán)減少，但不包括與產(chǎn)權(quán)所有者分配有關(guān)的類似事項(xiàng)?！辈⑦M(jìn)一步指出：“費(fèi)用的定義包括了損失，也包括那些在企業(yè)日常活動(dòng)中發(fā)生的費(fèi)用。企業(yè)日常活動(dòng)中發(fā)生費(fèi)用的例子有，銷售成本、工資和折舊。”“損失是指在企業(yè)日?；顒?dòng)之中或之外發(fā)生的符合費(fèi)用定義的其他項(xiàng)目?！笨梢姡瑥V義的費(fèi)用不僅包括為取得營(yíng)業(yè)收入發(fā)生的資產(chǎn)減少和耗費(fèi)，還包括與賺取營(yíng)業(yè)收入無(wú)關(guān)的資產(chǎn)減少與損失；狹義的費(fèi)用僅指前者。與狹義的收入相對(duì)應(yīng)，狹義的費(fèi)用具有以下特征：第一，費(fèi)用是企業(yè)在日?；顒?dòng)中為取得收入而發(fā)生的；第二，費(fèi)用的發(fā)生會(huì)導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的流出，根據(jù)這一特征，當(dāng)期生產(chǎn)成本不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為費(fèi)用。我國(guó)在有關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)中關(guān)于費(fèi)用的定義都是狹義的。

FASB使用了狹義概念的費(fèi)用要素。費(fèi)用是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流出，費(fèi)用僅指正常經(jīng)營(yíng)費(fèi)用或支出，依據(jù)的是配比性和應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)原則，強(qiáng)調(diào)費(fèi)用產(chǎn)生的因果關(guān)系和費(fèi)用責(zé)任的合理歸屬。無(wú)須按配比原則加以確認(rèn)“全面收益”僅指將收入、費(fèi)用、利得和損失定期匯總的結(jié)果。

條例則將費(fèi)用定義為：“費(fèi)用是指企業(yè)為銷售商品、提供勞務(wù)等日常活動(dòng)所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)利益的流出。”較充分的概括了費(fèi)用的特征。與條例關(guān)于收入的定義一致。

6.利潤(rùn)

利潤(rùn)是一個(gè)差額，反映企業(yè)在一定期間取得的廣義收入超出廣義費(fèi)用的部分。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在框架中沒有將利潤(rùn)作為一項(xiàng)會(huì)計(jì)要素單獨(dú)定義。這可能是因?yàn)槭找婧唾M(fèi)用都是廣義概念，利潤(rùn)是收益與費(fèi)用的差額，不把利潤(rùn)作為一個(gè)要素也不確認(rèn)。美國(guó)FASB也未給利潤(rùn)定義，但利潤(rùn)作為會(huì)計(jì)要素在數(shù)量上是收入與費(fèi)用配比的結(jié)果，按廣義收入和廣義費(fèi)用配比出的利潤(rùn)，是美國(guó)FASB所倡導(dǎo)的全面收益的概念，美國(guó)FASB將綜合收益定義為：“全面收益包括報(bào)告期內(nèi)除業(yè)主投資和派給業(yè)主款外，一切權(quán)益上的變化”。

條例則將利潤(rùn)定義為：“利潤(rùn)是指企業(yè)在一定會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營(yíng)成果?！眱烧叩暮x基本一致，一致的原因筆者認(rèn)為有兩個(gè)：一是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有對(duì)利潤(rùn)單獨(dú)定義，不明顯存在與國(guó)際接軌的：二是利潤(rùn)要素的含義在我國(guó)的會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐中已經(jīng)得到廣泛認(rèn)可，符合我國(guó)國(guó)情，成為會(huì)計(jì)的特色之一。需要說(shuō)明的是，由于收入要素和費(fèi)用要素的定義都是狹義的，廣義收入中的利得（營(yíng)業(yè)外收入和投資收益）與廣義費(fèi)用中的損失（營(yíng)業(yè)外支出和投資損失）以其差額（營(yíng)業(yè)外收支凈額和投資凈收益）列為利潤(rùn)的二級(jí)定義，成為企業(yè)凈利潤(rùn)的構(gòu)成。

二、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的改進(jìn)

總體上看，F(xiàn)ASB、IASC和中國(guó)之會(huì)計(jì)要素確立各有千秋。三者均確立了會(huì)計(jì)核算對(duì)象的“基本要素”，但卻忽略了其他層次要素的界定。在所確立的基本要素中，IASC的結(jié)果較為合理。FASB盡管涉及到次級(jí)層次要素的確立，如“業(yè)主投資”等，但全部要素之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性卻無(wú)法加以解釋。中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本吸收了FASB和IASC的長(zhǎng)處。

然而，筆者認(rèn)為，上述會(huì)計(jì)要素確立存在兩大方面的缺陷：理論上的缺陷是忽略了影響會(huì)計(jì)要素確立的決定因素；實(shí)務(wù)中的缺陷是現(xiàn)有會(huì)計(jì)要素?zé)o法為會(huì)計(jì)提供理論說(shuō)明（如各種財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù)）且會(huì)計(jì)要素缺乏應(yīng)有的內(nèi)在邏輯關(guān)系。

會(huì)計(jì)要素的確立主要取決于實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征和投資者等對(duì)企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息的要求。確立會(huì)計(jì)要素，目的在于規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象及其（表現(xiàn)為會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系）的認(rèn)識(shí)，為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的正常運(yùn)行奠定基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其關(guān)系是各種會(huì)計(jì)方法建立和的理論基礎(chǔ)。包括帳戶、復(fù)式記帳、會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表等，而會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用又直接關(guān)系到企業(yè)投資者等對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的滿足。因此，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的界定，既影響會(huì)計(jì)方法的選擇與運(yùn)用，又關(guān)系到會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。

經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特點(diǎn)，影響到會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立。盈利組織與非盈利組織經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的目標(biāo)和特征等均有較大差別，因而其會(huì)計(jì)對(duì)象要素的設(shè)立也不相同。非持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征、具體會(huì)計(jì)目標(biāo)等有別于持續(xù)經(jīng)營(yíng)企業(yè)，其所確立的會(huì)計(jì)對(duì)象要素亦有差別。比如，清算企業(yè)的會(huì)計(jì)對(duì)象要素是清算資產(chǎn)、清算債務(wù)、清算凈權(quán)益、清算利得和清算損失。

會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告所要達(dá)到的目的，它是會(huì)計(jì)系統(tǒng)與經(jīng)濟(jì)環(huán)境的聯(lián)結(jié)點(diǎn)，體現(xiàn)著企業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)的客觀要求和投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在需要。會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立深受會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響，由于會(huì)計(jì)目標(biāo)的內(nèi)含與外延總是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷而不斷變化與深化，故會(huì)計(jì)對(duì)象要素的劃分以及不同要素的重要程度等，均非一成不變。衍生工具的不斷創(chuàng)新以及其他新型交易的迅速，使得投資者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的需求在廣度和深度上均有很大程度的拓展。相應(yīng)地，會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立也在發(fā)生深刻變化。1992年10月，英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（ASB）發(fā)表第3號(hào)“財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則”（ARSNO.3），針對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)下利潤(rùn)表只揭示“已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)”收益而不能滿足投資者對(duì)“真實(shí)與公允”信息的需求的缺陷，提出了確認(rèn)“全面收益”的思想。該份準(zhǔn)則將利潤(rùn)表包括的內(nèi)容，從“已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)”項(xiàng)目擴(kuò)大到“未實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)”項(xiàng)目，并以“利得”和“損失”要素以廣義的解釋，認(rèn)為利得是“除涉及所有者投資以外的所有者權(quán)益的增加”，在內(nèi)容上包括收入和其他利得；而損失是“除涉及分派給所有者款項(xiàng)以外的所有者權(quán)益的減少”，在內(nèi)容上包括費(fèi)用和其他損失。無(wú)獨(dú)有偶。美國(guó)于1997年公布的第130導(dǎo)“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告”（SFASNO.130）要求報(bào)告企業(yè)的“全面收益”，實(shí)際上也是類似作法。因此，我們應(yīng)以發(fā)展和變化的觀念去認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其確立問題。

經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)變化對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響結(jié)果，主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素結(jié)構(gòu)體系的完善和會(huì)計(jì)要素內(nèi)涵的延伸（如利得、全面收益等要素內(nèi)涵的“擴(kuò)容”）。

筆者以為，會(huì)計(jì)對(duì)象要素實(shí)質(zhì)上是一個(gè)包括多層次結(jié)構(gòu)的整體概念，在這個(gè)結(jié)構(gòu)整體中，靜態(tài)要素與動(dòng)態(tài)要素相統(tǒng)一，存量要素與流量要素相結(jié)合，基本要素、次要素、支要素分三個(gè)層次相互關(guān)聯(lián)。

按照筆者提出的會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)理解，財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的無(wú)非是資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入和費(fèi)用等內(nèi)容，主要反映“基本要素”內(nèi)容的財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)基本的財(cái)務(wù)報(bào)表，如資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表。一般而言，以基本要素為基礎(chǔ)建立的財(cái)務(wù)報(bào)表具有相對(duì)穩(wěn)定性，而以次要素或支要素建立的財(cái)務(wù)報(bào)表其可變性較大，現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表即是證明。當(dāng)然，為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)的變化，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表體系與結(jié)構(gòu)將不斷變革，但其理論基礎(chǔ)仍將是上述會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)。以上會(huì)計(jì)要素定義的基本特點(diǎn)是：以某一特定主體為主語(yǔ)，以經(jīng)濟(jì)效益為主線，既揭示各要素的本質(zhì)特征，又闡明各要素的內(nèi)在聯(lián)系，共同組成一個(gè)合理的會(huì)計(jì)要素體系。

[參　考　文　獻(xiàn)]

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部制定。企業(yè)會(huì)計(jì)制度[S].上海：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2001，3.

[2]莊恩岳主編。中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較[M].北京：中國(guó)審計(jì)出版社，1999，12.2.

[3]王德升，白綮魯，閻金鍔主編。國(guó)際會(huì)計(jì)[M].北京：中國(guó)審計(jì)出版社。

[4]財(cái)政部會(huì)計(jì)司。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[S].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992.

[5][美]財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)。婁爾行譯。論財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1992.

[6]葛家甜，林志軍。西方財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論[M].廈門：廈門大學(xué)出版社，1990.

[7]唐國(guó)平。會(huì)計(jì)要素及清算會(huì)計(jì)要素[J].會(huì)計(jì)，1999，（3）。

篇4

一、理論界關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的討論

目前會(huì)計(jì)理論界存在一些關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的似是而非的爭(zhēng)議和論點(diǎn)，其中較具有代表性的如鄧永勤和丁方飛（2011）、以及杜興強(qiáng)和杜穎潔等（2011）提出的一些關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的問題、觀點(diǎn)和建議。

1鄧永勤等（2011）的會(huì)計(jì)要素概念延伸思想

鄧永勤和丁方飛（2011）在《論會(huì)計(jì)要素概念的延伸》一文中認(rèn)為：（1）IAS39和和CAS22關(guān)于衍生金融工具的定義中，“在未來(lái)某一日期結(jié)算”與資產(chǎn)和負(fù)債是由企業(yè)“過去的”交易或者事項(xiàng)形成相抵觸，因此，金融工具不完全符合會(huì)計(jì)要素定義。（2），金融工具較之非金融資產(chǎn)和負(fù)債，最大的特點(diǎn)是未來(lái)收益的不確定性。然而，IAS39 和CAS22均提出“當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí)，應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債”。這一確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不完全符合“經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)”的資產(chǎn)和負(fù)債的基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。[1]

鄧永勤等在該文中提出了實(shí)要素和虛要素的概念，實(shí)要素是指滿足傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架要素定義和確認(rèn)條件的對(duì)象，包括實(shí)資產(chǎn)、實(shí)負(fù)債等。虛要素則是指衍生金融工具等某些未來(lái)發(fā)生的交易和事項(xiàng)形成的資產(chǎn)、負(fù)債，或者帶來(lái)的收入、費(fèi)用，包括虛資產(chǎn)、虛負(fù)債等；并指出“虛要素也是實(shí)際存在的，與實(shí)要素在會(huì)計(jì)確認(rèn)上的地位是對(duì)等的，和實(shí)要素一樣應(yīng)納入財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)確認(rèn)”，定義虛要素“意在指出其不能滿足傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架要素定義和確認(rèn)條件的缺陷”。[1]

筆者認(rèn)為，鄧永勤和丁方飛的上述研究，為我們延伸會(huì)計(jì)要素概念提供了新的啟示和分析思路，這是具有特別重大意義的會(huì)計(jì)理論研究參考。但是，其具體建議也存在某種程度的不足，即實(shí)要素和虛要素概念的提出并不能很好地解釋這一問題：為何當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí)應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，而當(dāng)企業(yè)成為其他一般合約（如商品買賣合同）的一方時(shí)卻通常不能在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債？

2杜興強(qiáng)等（2011）關(guān)于商譽(yù)的討論

目前廣為接受的商譽(yù)會(huì)計(jì)核算方法是核算“外購(gòu)商譽(yù)”，并將外購(gòu)商譽(yù)的初始計(jì)量定義為“收購(gòu)價(jià)格超過購(gòu)買企業(yè)所享有的被購(gòu)買企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額”的差額。杜興強(qiáng)、杜穎潔、周澤將（2011）在《商譽(yù)的內(nèi)涵及其確認(rèn)問題探討》一文中指出，這種“差額觀”的計(jì)量模式，沒有考慮“可能存在由于無(wú)法滿足嚴(yán)格的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而未能在財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債”等原因而導(dǎo)致高估或低估并購(gòu)價(jià)格的問題，“完全忽視了商譽(yù)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)或商譽(yù)的內(nèi)涵”。為此提出了“確認(rèn)商譽(yù)”的概念，并將“確認(rèn)商譽(yù)”定義為“合并商譽(yù)與被并購(gòu)企業(yè)因并購(gòu)行為而得以顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)之和”；“合并商譽(yù)”則是指外購(gòu)商譽(yù)剔除未確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債、估價(jià)錯(cuò)誤、過度自負(fù)和樂觀等因素的影響后的金額。[2]

然而，筆者認(rèn)為，杜興強(qiáng)等的上述研究，雖然深刻地指出了目前商譽(yù)會(huì)計(jì)的一些問題，但仍未解決以下關(guān)鍵問題：（1）“被并購(gòu)企業(yè)因并購(gòu)行為而得以顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)”是滿足傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架要素定義和確認(rèn)條件的，因此可以作為“確認(rèn)商譽(yù)”由并購(gòu)企業(yè)來(lái)確認(rèn)。按照這一邏輯，可控制性相對(duì)較強(qiáng)的被并購(gòu)企業(yè)就更應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該“顯性化的自創(chuàng)商譽(yù)”。但目前的事實(shí)是，各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或慣例均規(guī)定了只有合并商譽(yù)能作為一項(xiàng)資產(chǎn)入賬，理論界也很少有支持確認(rèn)自創(chuàng)商譽(yù)的。（2）這一矛盾的存在，是否影響了商譽(yù)信息的相關(guān)性與可靠性？（3）這一矛盾的真正根源是什么？

二、從產(chǎn)權(quán)視角分析會(huì)計(jì)要素概念的必要性

1產(chǎn)權(quán)概述

在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，產(chǎn)權(quán)是指主體對(duì)財(cái)產(chǎn)的一組以利益為目的行為性權(quán)力。在法學(xué)中，產(chǎn)權(quán)被定義為是指經(jīng)濟(jì)所有制關(guān)系的法律表現(xiàn)形式。經(jīng)濟(jì)學(xué)中的產(chǎn)權(quán)得到法律認(rèn)可和保護(hù)后（即顯性化后），就成為了法學(xué)中產(chǎn)權(quán)。產(chǎn)權(quán)包括財(cái)產(chǎn)的所有權(quán)、占有權(quán)、支配權(quán)、使用權(quán)、收益權(quán)和處置權(quán)。

從內(nèi)容看，產(chǎn)權(quán)是指特定主體對(duì)特定客體的權(quán)利，沒有特定客體的存在，產(chǎn)權(quán)便不再存在；從權(quán)利本身的內(nèi)容來(lái)講，產(chǎn)權(quán)的內(nèi)容包括兩個(gè)方面：一是特定主體對(duì)特定客體和其它主體的權(quán)能，即特定主體對(duì)特定客體或主體能做什么、不能做什么、或者采取什么行為的權(quán)力；二是該主體通過對(duì)該特定客體和主體采取這種行為能夠獲得什么樣的收益。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)側(cè)重于研究產(chǎn)權(quán)收益的配置機(jī)制，而現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)側(cè)重于研究產(chǎn)權(quán)權(quán)力的配置機(jī)制。

產(chǎn)權(quán)可以從不同的角度進(jìn)行分類：（1）按其歷史發(fā)展形態(tài)的不同，可分為物權(quán)、債權(quán)、股權(quán)；（2）按其客體流動(dòng)方式的不同，可分為固定資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)和流動(dòng)資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)；（3）按其客體形態(tài)的不同，可分為有形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)和無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)。（4）按其表現(xiàn)形式的不同，分為原始產(chǎn)權(quán)、法人產(chǎn)權(quán)、終極所有權(quán)（債權(quán)和股權(quán)）。

2財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概述

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益，以及收入、費(fèi)用、利潤(rùn)。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下，資產(chǎn)被定義為“是企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或有控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源”，負(fù)債被定義為“是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)”，所有者權(quán)益被定義為“是資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者應(yīng)享的剩余利益”，收入被定義為“是企業(yè)在日?；顒?dòng)中所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”，費(fèi)用被定義為“是企業(yè)在日?；顒?dòng)中發(fā)生的會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益減少的、與向所有者分配利潤(rùn)無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流出”，利潤(rùn)被定義為“是收入減去費(fèi)用、利得減去損失后的凈額”。

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下，資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)條件被界定為：（1）符合相差定義；（2）相差經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)；（3）該資源的成本或價(jià)值能夠可靠的計(jì)量，或者未來(lái)流出的經(jīng)濟(jì)利益的金額能夠可靠的計(jì)量。收入和費(fèi)用的確認(rèn)條件被界定為：（1）符合相差定義；（2）交易結(jié)果能夠可靠估計(jì)，包括放棄了對(duì)交易客體的控制權(quán)、轉(zhuǎn)移了交易客體的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。所有者權(quán)益和利潤(rùn)的確認(rèn)，則分別取決于資產(chǎn)與負(fù)債、收入與費(fèi)用的確認(rèn)。

從會(huì)計(jì)要素核算的側(cè)重點(diǎn)來(lái)看，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算側(cè)重于對(duì)收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的核算，屬于“利潤(rùn)觀會(huì)計(jì)”；而現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的核算，屬于“資產(chǎn)負(fù)債觀會(huì)計(jì)”。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算重點(diǎn)的這一變化，也反映在所得稅會(huì)計(jì)模式的變化上，即：由應(yīng)付稅款法發(fā)展到遞延法再發(fā)展到債務(wù)法。

從會(huì)計(jì)要素計(jì)量的模式來(lái)看，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)幾乎只采用歷史成本計(jì)量模式，而現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)則越來(lái)越多地采用了公允價(jià)值計(jì)量模式。

3基于產(chǎn)權(quán)視角考察會(huì)計(jì)要素

基于產(chǎn)權(quán)視角來(lái)考察傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的會(huì)計(jì)要素，不難發(fā)現(xiàn)：（1）資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是企業(yè)所擁有的法人產(chǎn)權(quán)，其中，“過去的交易或者事項(xiàng)形成的”是指契約已經(jīng)形成、“由企業(yè)擁有或有控制”是指契約已經(jīng)顯性化或者說(shuō)企業(yè)已經(jīng)獲得了產(chǎn)權(quán)的權(quán)力內(nèi)容，“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”是指預(yù)期產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)。相類似的，負(fù)債的實(shí)質(zhì)是企業(yè)所負(fù)的財(cái)產(chǎn)性積極法律義務(wù)；所有者權(quán)益的實(shí)質(zhì)是企業(yè)的終極所有權(quán)歸屬；收入、費(fèi)用和利潤(rùn)的實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理法人產(chǎn)權(quán)和財(cái)產(chǎn)性法律義務(wù)結(jié)果的會(huì)計(jì)表述，即是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理法人產(chǎn)權(quán)和財(cái)產(chǎn)性法律義務(wù)效果和效率的會(huì)計(jì)表述。（2）從最終的判斷標(biāo)準(zhǔn)來(lái)看，會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件實(shí)際上是兩個(gè)，一是取得了產(chǎn)權(quán)的權(quán)力內(nèi)容或承擔(dān)了財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)，二是預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)、或者該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)必須履行。（3）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)及其變動(dòng)的精細(xì)化反映。首先，會(huì)計(jì)要素計(jì)量模式和會(huì)計(jì)要素報(bào)告?zhèn)戎攸c(diǎn)的變化，與會(huì)計(jì)主體所處的產(chǎn)權(quán)環(huán)境密切相關(guān)。其次，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)其要素的分類，綜合了產(chǎn)權(quán)的不同分類方法。

三、延伸財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的構(gòu)想及意義

1延伸會(huì)計(jì)基本要素概念的構(gòu)想

現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)屬于“資產(chǎn)負(fù)債觀會(huì)計(jì)”，側(cè)重于對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的核算，而所有者權(quán)益又取決于資產(chǎn)和負(fù)債。因此，現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)鍵要素是資產(chǎn)和負(fù)債。同時(shí)，基于產(chǎn)權(quán)視角來(lái)考察會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件，其最終的判斷標(biāo)準(zhǔn)是兩個(gè)，一是取得了產(chǎn)權(quán)或承擔(dān)了財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)，二是預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)、或者該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)必須履行。因此可以：（1）將資產(chǎn)定義為“是指企業(yè)所擁有的產(chǎn)權(quán)，預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)”。（2）將負(fù)債定義為“是指企業(yè)所承擔(dān)的財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)，預(yù)期必須履行該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)”。（3）將所有者權(quán)益仍然定義為“是資產(chǎn)扣除負(fù)債后由所有者應(yīng)享的剩余利益”。這樣的定義，不僅使資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益均符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下相關(guān)要素定義的本意，而且不會(huì)與關(guān)于商譽(yù)、衍生金融工具等交易或事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量原則相沖突。

資產(chǎn)負(fù)債觀基于產(chǎn)權(quán)配置視角來(lái)看待收益，認(rèn)為企業(yè)收益是非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有活動(dòng)而引起的企業(yè)所有者權(quán)益的變化。“非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有活動(dòng)”是指企業(yè)股東和債權(quán)人的股權(quán)或債權(quán)投資、收回股權(quán)或債權(quán)本金、以及股權(quán)分紅以外的活動(dòng)?，F(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)還認(rèn)為，現(xiàn)代企業(yè)應(yīng)當(dāng)是產(chǎn)權(quán)明晰的企業(yè)。在這一理念下，企業(yè)的收益應(yīng)當(dāng)基于委托理論而劃分為資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收益（反映了經(jīng)理的受托責(zé)任履行情況）和資本經(jīng)營(yíng)收益。因此，可以：（1）將收入定義為“是指非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益增加，包括資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入和資本經(jīng)營(yíng)收入。資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入是指因經(jīng)理履行受托責(zé)任而引起的所有者權(quán)益增加。資本經(jīng)營(yíng)收入是指非因經(jīng)理履行受托責(zé)任、以及非因企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益增加?！保?）將費(fèi)用定義為“是指非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益減少，包括資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用和資本經(jīng)營(yíng)費(fèi)用。資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用是指因經(jīng)理履行受托責(zé)任而引起的所有者權(quán)益減少。資本經(jīng)營(yíng)費(fèi)用是指非因經(jīng)理履行受托責(zé)任、以及非因企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益減少?！保?）將收益定義為“是指非企業(yè)終極所有權(quán)人的終極所有權(quán)活動(dòng)而引起的所有者權(quán)益凈增加（或凈減少）額，包括資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)和資本經(jīng)營(yíng)收益。資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)（可簡(jiǎn)稱為凈利潤(rùn)）是指資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入減去資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用（包括相應(yīng)的所得稅費(fèi)用）后的凈額。資本經(jīng)營(yíng)收益是指資本經(jīng)營(yíng)收入減去資本經(jīng)營(yíng)費(fèi)用（包括相應(yīng)的所得稅費(fèi)用）后的凈額?！?會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)條件，也可以統(tǒng)一簡(jiǎn)化為兩項(xiàng)：（1）取得了產(chǎn)權(quán)或承擔(dān)了財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)；（2）該產(chǎn)權(quán)預(yù)期能夠?qū)崿F(xiàn)、或者該財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)預(yù)期必須履行。會(huì)計(jì)要素的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)只有一項(xiàng)，就是預(yù)期產(chǎn)權(quán)的可實(shí)現(xiàn)程度、或者預(yù)期財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)的必須履行程度與計(jì)劃履行程度兩者中的較高者。

2金融資產(chǎn)和金融負(fù)債、以及商譽(yù)與延伸后基本要素概念的協(xié)調(diào)性分析

（1）金融資產(chǎn)和金融負(fù)債與延伸后基本要素概念的協(xié)調(diào)性分析。IAS39 和CAS22要求，“當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí)，應(yīng)該在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債”。金融工具是指用來(lái)證明融資雙方權(quán)利義務(wù)的合約。由于金融工具合約的約定是明確而顯性化的，各國(guó)法律對(duì)金融工具合約的保護(hù)也是嚴(yán)格的。因此，當(dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí)，就獲得了一定的產(chǎn)權(quán)或者承擔(dān)了一定的財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)；同時(shí)，“企業(yè)成為金融工具合約一方”本身表明了企業(yè)已經(jīng)預(yù)計(jì)到了其產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)的、或者企業(yè)已經(jīng)認(rèn)識(shí)到了其承擔(dān)的財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)是必須履行的?？梢姡?dāng)企業(yè)成為金融工具合約的一方時(shí)，可以而且應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債。而當(dāng)企業(yè)成為其他一般合約的一方時(shí)卻通常不能在資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債，其原因要么是作為產(chǎn)權(quán)的客體尚不存在、要么是尚未獲得產(chǎn)權(quán)的權(quán)力或者尚未承擔(dān)財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)，例如成為遠(yuǎn)期商品買賣合同但合同中未規(guī)定到期不履行合同的處罰條款；也可能是無(wú)法預(yù)期產(chǎn)權(quán)的可實(shí)現(xiàn)程度或者財(cái)產(chǎn)性積極義務(wù)的必須履行程度，例如保險(xiǎn)合同中約定的理賠事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生但損失金額尚無(wú)法估計(jì)。

（2）商譽(yù)與延伸后基本要素概念的協(xié)調(diào)性分析。商譽(yù)是指企業(yè)預(yù)期獲利能力超過可辨認(rèn)資產(chǎn)正常獲利能力的資本化價(jià)值。企業(yè)會(huì)計(jì)核算組織框架的一個(gè)重要內(nèi)容是劃分會(huì)計(jì)要素和核算項(xiàng)目進(jìn)行分類核算的。在這種會(huì)計(jì)核算組織框架下，由于商譽(yù)是與企業(yè)整體結(jié)合在一起的，無(wú)法單獨(dú)辨認(rèn)，因而企業(yè)自創(chuàng)商譽(yù)不具備產(chǎn)權(quán)的客體內(nèi)容，也就不符合資產(chǎn)的定義，不能予以確認(rèn)；而在企業(yè)并購(gòu)中，被并購(gòu)企業(yè)是整體被作為并購(gòu)企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)而在并購(gòu)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)的，這時(shí)，購(gòu)買商譽(yù)就具備產(chǎn)權(quán)的客體內(nèi)容，因而只要預(yù)期該產(chǎn)權(quán)能夠?qū)崿F(xiàn)，就可以被確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)了?？梢?，在分類核算的企業(yè)會(huì)計(jì)核算組織框架下，雖然購(gòu)買商譽(yù)與自創(chuàng)商譽(yù)的自然特性并沒有差別，但二者在產(chǎn)權(quán)內(nèi)容上卻具有明顯的差別，這一差別導(dǎo)致了購(gòu)買商譽(yù)可以確認(rèn)而自創(chuàng)商譽(yù)不能確認(rèn)。

3基于產(chǎn)權(quán)視角延伸會(huì)計(jì)要素的意義

現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算重點(diǎn)和計(jì)量基礎(chǔ)已較傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有了很大的變化，但仍沿用了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念框架下的會(huì)計(jì)要素概念，由此導(dǎo)致了商譽(yù)和衍生金融工具等交易或事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量原則與相應(yīng)的會(huì)計(jì)要素概念存在沖突，進(jìn)而導(dǎo)致了實(shí)務(wù)中會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性與可靠性?；诋a(chǎn)權(quán)視角延伸財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念后，徹底地解決了衍生金融工具、商譽(yù)等不滿足傳統(tǒng)要素定義的交易和事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量問題，消除了會(huì)計(jì)理論界存在的一些關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素概念的似是而非的爭(zhēng)議和論點(diǎn)。這對(duì)于會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量和列報(bào)，以及對(duì)于重構(gòu)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，都具有決定性的意義。

參考文獻(xiàn)：

[1] 鄧永勤，丁方飛論會(huì)計(jì)要素概念的延伸[J]會(huì)計(jì)研究，20116：32-37

篇5

以未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀來(lái)定義資產(chǎn)的代表觀點(diǎn)有以下幾種：“資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)收益”；“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，資產(chǎn)也包括某些不是經(jīng)濟(jì)資源但按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。成本觀的代表人物有佩頓、利特爾頓等，他們認(rèn)為資產(chǎn)是未消逝和耗用的成本或者資產(chǎn)的性質(zhì)是未分?jǐn)偟某杀净蛭唇Y(jié)轉(zhuǎn)為各期的數(shù)額。關(guān)于財(cái)產(chǎn)權(quán)利觀的資產(chǎn)定義有以下幾種：“資產(chǎn)是現(xiàn)金、對(duì)現(xiàn)金或勞務(wù)的求償權(quán)以及能夠單獨(dú)出售和變現(xiàn)的項(xiàng)目”（SEC首席會(huì)計(jì)師舒爾茨，1993）；“資產(chǎn)是能夠用于交換的抽象權(quán)利，資產(chǎn)的價(jià)值是財(cái)產(chǎn)的貨幣表現(xiàn)”。

以上三種觀點(diǎn)雖然很具有代表性，各自形成了理論體系，但其不可避免地存在一些不足。未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀的資產(chǎn)定義內(nèi)涵過于抽象，把資產(chǎn)定義為一種未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，其必然存在一個(gè)如何定量化的問題，未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的計(jì)量依賴未來(lái)現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)技術(shù)，未來(lái)現(xiàn)金的流入、流出時(shí)間和數(shù)量就很難界定。成本觀是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的背景下提出的，缺陷在于其認(rèn)為資產(chǎn)是一種成本，而成本僅僅是在投入層面上與資產(chǎn)取得了一致，一旦涉及產(chǎn)出層面，它就不能反映資產(chǎn)的價(jià)值，即資產(chǎn)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的能力。成本是對(duì)資產(chǎn)的耗費(fèi)，代表資產(chǎn)的減項(xiàng)，仍然是一種投入，而資產(chǎn)真正應(yīng)體現(xiàn)為產(chǎn)品銷售時(shí)所帶來(lái)的價(jià)值。財(cái)產(chǎn)權(quán)利觀必須依存于“產(chǎn)權(quán)”這個(gè)概念，而產(chǎn)權(quán)概念目前爭(zhēng)議頗大，用一個(gè)本身就頗有爭(zhēng)議的概念來(lái)定義會(huì)計(jì)基本概念，就很容易就引起新的爭(zhēng)議；另外，以產(chǎn)權(quán)作為資產(chǎn)定義的核心，很多資產(chǎn)，如知識(shí)產(chǎn)權(quán)或其他無(wú)形資產(chǎn)等將會(huì)被排除在財(cái)務(wù)報(bào)告之外，最終將會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的充分披露。

二、國(guó)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用的資產(chǎn)理論

國(guó)外比較權(quán)威受全世界認(rèn)同的準(zhǔn)則就是美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）制定的準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）制定的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）。FASB中關(guān)于資產(chǎn)的定義“資產(chǎn)是特定的主體由于過去的交易和事項(xiàng)擁有或控制的可預(yù)期的未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益”；IASC中關(guān)于資產(chǎn)的定義：“資產(chǎn)是作為過去交易和事項(xiàng)的結(jié)果而由特定會(huì)計(jì)主體擁有和控制的，能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源”。

FASB的資產(chǎn)定義是公認(rèn)的最具有影響力的經(jīng)濟(jì)利益觀，其形成了比較系統(tǒng)的概念框架，具有較高水平的理論系統(tǒng)，但是其也不可避免地存在未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀本身的一些缺陷。另外，其存在的問題就是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益在很多情況下不是單一資產(chǎn)所獨(dú)立創(chuàng)造的，那么未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益在各項(xiàng)資產(chǎn)中的分?jǐn)偩秃茈y進(jìn)行；還有FASB的資產(chǎn)定義外延過于廣泛，現(xiàn)行會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)之中很多項(xiàng)目都可以歸類為FASB的資產(chǎn)，但并沒有把它們確認(rèn)為資產(chǎn)。

IASC關(guān)于資產(chǎn)的定義也是典型的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀，所以其也必然存在未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀本身的缺點(diǎn)，但國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則引入了資源這個(gè)概念，將資產(chǎn)定義為一種資源，比FASB的概念要更具體，更側(cè)重實(shí)物觀念，把具有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)定義為資源，沒有實(shí)物形態(tài)的側(cè)重于經(jīng)濟(jì)權(quán)利，這是比較合理的。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的獨(dú)特之處還在于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是折中產(chǎn)物，在情況各不相同的很多國(guó)家均適用，并且其有較強(qiáng)的操作性，這也就是我們?yōu)槭裁唇梃b國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原因之所在了。

三、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)理論選擇

我國(guó)的每次準(zhǔn)則制定，都是在借鑒國(guó)外理論的前提下，結(jié)合我們自身特點(diǎn)所進(jìn)行的。從1992年的準(zhǔn)則中的比較粗糙的資產(chǎn)定義到新準(zhǔn)則中相對(duì)完善的資產(chǎn)定義，可以看出我國(guó)準(zhǔn)則的變化趨勢(shì)以及取得的成績(jī)。

1992年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)定義：“資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利”。2001年執(zhí)行的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》中對(duì)資產(chǎn)的定義：“資產(chǎn)，是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”。新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)定義是：“資產(chǎn)是企業(yè)過去交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有和控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源”。

以上三個(gè)時(shí)期不同的準(zhǔn)則，可以看出我國(guó)資產(chǎn)定義的變化還是比較大的。1992的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》把資產(chǎn)定義為“能以貨幣計(jì)量”的經(jīng)濟(jì)資源，這種定義沒有說(shuō)明資產(chǎn)的性質(zhì)，不能概括資產(chǎn)的內(nèi)涵以及特點(diǎn)，且貨幣計(jì)量在現(xiàn)在已經(jīng)不提了，因?yàn)樗械臅?huì)計(jì)要素都能以貨幣計(jì)量了?！稐l例》中則強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是由“過去的交易、事項(xiàng)形成”的資源，并提出資產(chǎn)“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，說(shuō)明我國(guó)的資產(chǎn)定義開始引入未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)創(chuàng)造價(jià)值的能力，且規(guī)定這種資源是過去的交易事項(xiàng)形成的。新的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中資產(chǎn)定義繼續(xù)采用了未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀，另外，還加強(qiáng)了資產(chǎn)要素確認(rèn)時(shí)的計(jì)量，這些都明顯借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，我們借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅因?yàn)檫@是趨同所必需的進(jìn)程，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則擁有較強(qiáng)操作性也是我們借鑒它的重要原因。

四、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)要素的新特點(diǎn)

在全球趨同的潮流下，我國(guó)的準(zhǔn)則制定在很多方面借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但趨同不是等同。我們不僅關(guān)注國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的進(jìn)展情況及對(duì)我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則的影響，另外，我們也考慮我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要和現(xiàn)實(shí)環(huán)境的約束。資產(chǎn)定義在新準(zhǔn)則中修改頗大，體現(xiàn)了很多新特點(diǎn)，不僅體現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化趨同，同時(shí)也保留了我們自身的特色。

篇6

中圖分類號(hào):F233.4文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A文章編號(hào):1672-3198(2009)23-0188-02

1資產(chǎn)的定義及屬性

資產(chǎn)的概念是會(huì)計(jì)學(xué)最重要的概念,現(xiàn)行的準(zhǔn)則定義是指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。它具有以下特征:(1)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益;(2)資產(chǎn)應(yīng)為企業(yè)擁有或者控制的資源;(3)資產(chǎn)是由企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成的。

從歷史的發(fā)展來(lái)看,資產(chǎn)的定義主要有四種觀點(diǎn)。

1.1未消逝成本觀

未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(an introduction to corporate standard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)”。也就是說(shuō),他們認(rèn)為資產(chǎn)是營(yíng)業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營(yíng)業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來(lái)定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。

1.2借方余額觀

資產(chǎn)定義的借方余額觀是由美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(美國(guó)執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身)所屬的會(huì)計(jì)名詞委員會(huì)在其頒布的第1號(hào)《會(huì)計(jì)名詞》(1953)中提出來(lái)的。該公告認(rèn)為:“資產(chǎn)是由借方余額所體現(xiàn)的某種東西。這一借方余額是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或規(guī)則從結(jié)平的各賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)過來(lái)的,前提是這一借方余額不是負(fù)值。作為資產(chǎn),它代表的或者是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)利,或者是所取得的價(jià)值,有的則是為取得財(cái)產(chǎn)權(quán)利或?yàn)閷?lái)取得財(cái)產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用支出”。這一認(rèn)識(shí)的基本特征是將資產(chǎn)視為借方余額的體現(xiàn)物。據(jù)此,不僅借方余額所體現(xiàn)的應(yīng)收賬款、存貨、設(shè)備、廠房等要確認(rèn)為資產(chǎn),而且由借方余額所體現(xiàn)的遞延費(fèi)用等項(xiàng)目也可以確認(rèn)為資產(chǎn)。顯然,這種觀點(diǎn)只是從會(huì)計(jì)結(jié)賬技術(shù)的角度來(lái)理解資產(chǎn),很難說(shuō)是在描述資產(chǎn)的性質(zhì)。

1.3經(jīng)濟(jì)資源觀

經(jīng)濟(jì)資源觀是關(guān)于資產(chǎn)定義的頗具影響的一種觀點(diǎn)。1957年,美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)發(fā)表的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依恃的會(huì)計(jì)和報(bào)表準(zhǔn)則》中明確指出:“資產(chǎn)是一個(gè)特定會(huì)計(jì)主體從事經(jīng)營(yíng)所需的經(jīng)濟(jì)資源,是可以用于或有益于未來(lái)經(jīng)營(yíng)的服務(wù)潛能總量”。對(duì)資產(chǎn)的這一認(rèn)識(shí),第一次明確地將資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)資源相聯(lián)系,雖然它并未正面提到無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容,但這一定義至少可能將無(wú)形資產(chǎn)包納其中。另外,它也明確了資產(chǎn)與特定會(huì)計(jì)主體之間的關(guān)系,即特定會(huì)計(jì)主體能夠借助資產(chǎn)業(yè)從事未來(lái)經(jīng)營(yíng)。1970年,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其的第4號(hào)公告中提出了一個(gè)資產(chǎn)定義:“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源,資產(chǎn)也包括某些雖不是資源但按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。這一定義雖然明確指出資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是經(jīng)濟(jì)資源,接受了“經(jīng)濟(jì)資源”這一新認(rèn)識(shí),但它卻認(rèn)為,經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)否視為資產(chǎn),取決于公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),這就把資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)與資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量之間的主從關(guān)系顛倒了。

1.4未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀

目前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。1962年,穆尼茨(moonitaz)與斯普勞斯(r.t.sprouse)在《會(huì)計(jì)研究論叢》第3號(hào)――《企業(yè)普遍適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》這一文獻(xiàn)中明確提出:“資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易獲得。”現(xiàn)在的美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)(sfac no.6)中提出:“資產(chǎn)是可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的?！?/p>

未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為,資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。因此,對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價(jià),而要看它是否蘊(yùn)藏著未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。在現(xiàn)實(shí)中,雖然成本是資產(chǎn)取得的重要證據(jù)之一,而且成本還是資產(chǎn)計(jì)量的重要屬性,但是,成本的發(fā)生并不一定導(dǎo)致未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益,而未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的增加也并不必然會(huì)發(fā)生成本,例如,業(yè)主投資、接受捐贈(zèng)等。所以,未消逝成本觀將未耗用的成本看成是資產(chǎn),視資產(chǎn)為成本的組成部分,是不切實(shí)際的。而經(jīng)濟(jì)資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)資源屬性,把一些不是經(jīng)濟(jì)資源但有助于實(shí)現(xiàn)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的或減少未來(lái)經(jīng)濟(jì)損失的項(xiàng)目如某些備抵項(xiàng)目排斥除在資產(chǎn)之外。未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀則將這些項(xiàng)目合乎情理地包括在資產(chǎn)之中。因此,我們說(shuō)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益相對(duì)于其他觀點(diǎn)來(lái)說(shuō)更加全面、合理。

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(2006)規(guī)定:資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。這種定義突出了以下特點(diǎn):

(1)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)屬性即能夠?yàn)槠髽I(yè)提供未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,這也是資產(chǎn)的本質(zhì)所在。也就是說(shuō),不管是有形的還是無(wú)形的,要成為資產(chǎn),必須具備能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的能力。

(2)資產(chǎn)的法律屬性即必須是為企業(yè)所控制,也就是說(shuō),資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益能可靠地流入本企業(yè),為本企業(yè)提供服務(wù)能力,而不論企業(yè)是否對(duì)它擁有所有權(quán)。

2不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的不同屬性

計(jì)量是指會(huì)計(jì)要素量化的過程和方法。也就是對(duì)資產(chǎn)加以量化表述的理論依據(jù)與具體方法。它涉及到計(jì)量屬性與量度單位的選擇。計(jì)量屬性解決“計(jì)量什么”,而計(jì)量單位解決對(duì)選定的計(jì)量屬性“用什么計(jì)量”。計(jì)量屬性與計(jì)量單位是兩個(gè)不同層次的問題,計(jì)量屬性是內(nèi)在的,根本的問題,計(jì)量單位是外在的、形式的問題,計(jì)量單位的選擇隨計(jì)量屬性的變化而變化。由于不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性不同,會(huì)造成資產(chǎn)的價(jià)值差異較大。因此,根據(jù)資產(chǎn)的定義、屬性選用恰當(dāng)?shù)挠?jì)量模式計(jì)量資產(chǎn)的價(jià)值就尤為重要,它不僅僅在于是否能真實(shí)地反映資產(chǎn)的價(jià)值,而且還影響到其提供的會(huì)計(jì)信息是否有用?，F(xiàn)行的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括:歷史成本;重置成本;可變現(xiàn)成本;現(xiàn)值;公允價(jià)值;攤余成本。目前,主要運(yùn)用的會(huì)計(jì)計(jì)

量模式主要有四種:歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值。

(1)歷史成本法體現(xiàn)資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)投入價(jià)值,即過去形成資產(chǎn)投入的成本或者費(fèi)用作為資產(chǎn)的價(jià)值。其弊端是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,生產(chǎn)率的提高,名義貨幣發(fā)生變化的話,從根本上動(dòng)搖歷史成本計(jì)量屬性的基礎(chǔ);(2)重置成本法計(jì)量模式表現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)重置價(jià)值,即資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量;(3)公允價(jià)值計(jì)量法體現(xiàn)資產(chǎn)屬性是資產(chǎn)交換價(jià)值,即按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量;(4)在現(xiàn)值計(jì)量模式下,資產(chǎn)的屬性體現(xiàn)是資產(chǎn)在用價(jià)值,指資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量折現(xiàn)的金額。從現(xiàn)行的資產(chǎn)定義來(lái)看,現(xiàn)值計(jì)量模式最符合資產(chǎn)的定義及屬性。

3現(xiàn)行的計(jì)量模式與資產(chǎn)定義、屬性之間的矛盾

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施,一方面體現(xiàn)了國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際準(zhǔn)則的趨同更近了一步,為企業(yè)的發(fā)展提供了更好的機(jī)遇;另一方面,其巨大的變化給傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式帶來(lái)了強(qiáng)烈的沖擊,公允價(jià)值的應(yīng)用就是其中一例。在38項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,有近50%的準(zhǔn)則要求采用公允價(jià)值計(jì)量模式。公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用,無(wú)疑成為了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的焦點(diǎn)之一。目前,對(duì)于公允價(jià)值的認(rèn)定主要采取以下方式:(1)存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,則以該價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)的價(jià)值即為公允價(jià)值如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的存在著活躍的、公開的交易市場(chǎng),在市場(chǎng)綜合因素的影響和行業(yè)規(guī)范的制約下,其交易價(jià)格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具備“公允”的要求,可以作為公允價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。這種公允價(jià)值的獲取途徑是比較便利和直接的,并且易于交易方接受并獲得關(guān)注者認(rèn)可,可以說(shuō)是公允價(jià)值確認(rèn)的理想狀態(tài)。(2)不存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,則在多方詢價(jià)的基礎(chǔ)上,采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?或由評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的不存在活躍的、公開的交易市場(chǎng),可以采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?搭建相應(yīng)的數(shù)據(jù)模型并選用適當(dāng)?shù)膮?shù),參照各方詢價(jià)因素,結(jié)合現(xiàn)金流量折現(xiàn)、期權(quán)定價(jià)等方法確認(rèn)公允價(jià)值。(3)不存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,交易標(biāo)的也不適宜進(jìn)行評(píng)估,并且進(jìn)行多方詢價(jià)存在困難的,可以參考同類交易的市場(chǎng)價(jià)格,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)在這種方式下,同類交易標(biāo)的價(jià)格無(wú)法由市場(chǎng)直接獲得,因此只能用類比的方式,采集同類交易價(jià)格,作為估值的依據(jù)。這樣,如何選擇確定同類交易就成了公允價(jià)值確認(rèn)的關(guān)鍵。同類交易不僅要求選取物與標(biāo)的具有物理上的同質(zhì)性,同時(shí)其實(shí)施載體各要素也應(yīng)具備可比性,比如期望現(xiàn)金流、期限等。這樣,現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量模式是一種以公允價(jià)值為主體,多種計(jì)量模式并存的混合計(jì)量模式,因此,體現(xiàn)出資產(chǎn)屬性也是多種多樣的,既有歷史成本、重置價(jià)值。也有公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等。而現(xiàn)行的資產(chǎn)定義為,指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。其本質(zhì)特征“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”,因此,資產(chǎn)的價(jià)值不是以企業(yè)現(xiàn)有的資產(chǎn)為基礎(chǔ),也不認(rèn)可投入成本,決定資產(chǎn)價(jià)值取決于未來(lái)持續(xù)的現(xiàn)金流及盈利能力,根據(jù)資產(chǎn)的屬性其計(jì)量模式就是現(xiàn)值,因?yàn)橹挥心墁F(xiàn)值反映企業(yè)未來(lái)的產(chǎn)出,最恰當(dāng)?shù)胤从澄磥?lái)經(jīng)濟(jì)利益的計(jì)量屬性。其他的計(jì)量模式均不符合資產(chǎn)的定義及屬性,只有在這一屬性無(wú)法滿足可靠性和可驗(yàn)性的要求,在具體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)往往是從投入成本的角度考慮,采用其他的替代計(jì)量屬性,但也要求排除人為估計(jì)等因素干擾,客觀、真實(shí)的反映資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值。這就進(jìn)一步說(shuō)明了現(xiàn)值是資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的最近似的反映。不同方法對(duì)資產(chǎn)計(jì)量的結(jié)果都是對(duì)資產(chǎn)現(xiàn)值的代替。因此,根據(jù)資產(chǎn)的屬性采用的計(jì)量模式應(yīng)該是現(xiàn)值或者是以現(xiàn)值為代表的現(xiàn)值混合計(jì)量模式。而不是現(xiàn)在采用的公允價(jià)值計(jì)量模式。

4資產(chǎn)概念的重新定義

由于企業(yè)的資產(chǎn)形態(tài)千差萬(wàn)別,資產(chǎn)的特性各有不同,因此現(xiàn)行的資產(chǎn)概念的局限性日益凸顯:(1)現(xiàn)行的資產(chǎn)定義不能反映企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值。企業(yè)的資產(chǎn)包括無(wú)形資產(chǎn)和有形資產(chǎn),現(xiàn)行資產(chǎn)的屬性僅對(duì)有形資產(chǎn)進(jìn)行了反映,而對(duì)在企業(yè)經(jīng)營(yíng)起著重要作用的無(wú)形資產(chǎn)去未予反映,主要是因?yàn)?.無(wú)形資產(chǎn)難以用貨幣明確計(jì)量;(2)現(xiàn)行資產(chǎn)觀認(rèn)為資產(chǎn)都應(yīng)該是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)所取得的。即使企業(yè)擁有了某項(xiàng)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,如果沒有明確的交易或事項(xiàng),也不能確認(rèn)為資產(chǎn)。這使得自創(chuàng)商譽(yù)被排除在企業(yè)資產(chǎn)之外,從而使企業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)未能得到真實(shí)的反映。換而言之,現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量?jī)H反映有形資產(chǎn)價(jià)值或企業(yè)整體資產(chǎn)的一部分。因此,提供的相關(guān)信息無(wú)用。特別需要說(shuō)明,社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到今天,新經(jīng)濟(jì)時(shí)代已經(jīng)到來(lái),企業(yè)的類型具有多樣性的特點(diǎn),傳統(tǒng)企業(yè)主要制造業(yè)為主,以生產(chǎn)、銷售商品為經(jīng)營(yíng)方式賺取利潤(rùn),資產(chǎn)形式主要是有形資產(chǎn);而知識(shí)類企業(yè)主要以提供高附加值的服務(wù)獲得利益,一般不進(jìn)行生產(chǎn)、制造,其資產(chǎn)形式主要以無(wú)形資產(chǎn)為主,表現(xiàn)在:品牌、經(jīng)營(yíng)理念、管理制度、營(yíng)銷方式、人力資源等,以微軟、思科、搜狐、網(wǎng)易等信息技術(shù)為代表企業(yè),其無(wú)形資產(chǎn)是企業(yè)的核心資產(chǎn),并且隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值日趨重要,如按傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論計(jì)量這類企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值大打折扣,使企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值未能得到完全的反映。因此,我們認(rèn)為,自創(chuàng)的無(wú)形資產(chǎn)必須要計(jì)量;(3)現(xiàn)行資產(chǎn)的概念不能完全反映資產(chǎn)的本質(zhì)特征。企業(yè)資產(chǎn)形態(tài)盡管千差萬(wàn)別,但從發(fā)揮作用來(lái)看,可分為經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)和非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn),經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)直接創(chuàng)造企業(yè)的未來(lái)經(jīng)營(yíng)利益,即未來(lái)的現(xiàn)金流入,而非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)一般不產(chǎn)生現(xiàn)金流入,甚至是現(xiàn)金流出,因此,如果用現(xiàn)行資產(chǎn)概念度量非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的話,從理論上講,非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)不是資產(chǎn),則與資產(chǎn)存在的實(shí)際狀態(tài)不符;如果用現(xiàn)值計(jì)量非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的價(jià)值的話,則非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)會(huì)出現(xiàn)負(fù)數(shù),顯然不符合資產(chǎn)邏輯。因此,對(duì)非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)不能用現(xiàn)值計(jì)量,對(duì)應(yīng)的資產(chǎn)屬性則不是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,而是它的服務(wù)作用和其提供的利用的功能,因此其計(jì)量的方法應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)的不同屬性采用不同的方法予以計(jì)量,由于資產(chǎn)在不同時(shí)點(diǎn)上具有不同的價(jià)值差異,不同時(shí)點(diǎn)上的資產(chǎn)不具有可比性、可加性,因此,對(duì)于采用歷史成本法計(jì)量的資產(chǎn)價(jià)值,應(yīng)采用技術(shù)方法折算出時(shí)點(diǎn)價(jià)值,從而保證資產(chǎn)的可比性、可加性。從這個(gè)意義上講,現(xiàn)行的資產(chǎn)定義應(yīng)予以修正為:企業(yè)過去的形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)利用的資源。其具有以下特征:(1)資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)上利用;(2)資產(chǎn)應(yīng)為企業(yè)擁有或者控制的資源;(3)資產(chǎn)是由企業(yè)過去形成的。它的優(yōu)點(diǎn)在于:(1)擴(kuò)大了資產(chǎn)的范圍。修正后資產(chǎn)概念的范圍包括企業(yè)的有形資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn),客觀地反映了企業(yè)整體資產(chǎn)價(jià)值;(2)修正后資產(chǎn)概念的本質(zhì)特征包括經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)和非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn),其形成的計(jì)量方法可以采用多種計(jì)量模式,從而形成了以現(xiàn)值計(jì)量方法計(jì)量經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn),用其他計(jì)量方法計(jì)量非經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的現(xiàn)值混合計(jì)量模式,解決了現(xiàn)行的一種資產(chǎn)屬性采用多種計(jì)量模式反映的弊端,修正后的資產(chǎn)觀認(rèn)為,資產(chǎn)的概念應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)在企業(yè)的本質(zhì)特征及功能予以反映,對(duì)能創(chuàng)造未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的應(yīng)持未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀,對(duì)不能產(chǎn)生未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資產(chǎn)來(lái)說(shuō),顯然未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀是不成立的,應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)提供的服務(wù)和功能定義最為恰當(dāng),并可以采用除現(xiàn)值以外的方法予以計(jì)量。修正后的資產(chǎn)定義使資產(chǎn)屬性與計(jì)量模式之間形成了嚴(yán)密的邏輯關(guān)系,客觀、真實(shí)地反映出企業(yè)的整體資產(chǎn)價(jià)值。

5結(jié)論

總之,資產(chǎn)的屬性要求其計(jì)量的方法合理地、客觀地反映其真實(shí)價(jià)值,資產(chǎn)的屬性與計(jì)量模式存在一致性、相關(guān)性,會(huì)計(jì)計(jì)量的本質(zhì)就是準(zhǔn)確、完整地反映企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值,資產(chǎn)的屬性與計(jì)量模式的匹配,是會(huì)計(jì)學(xué)的重大問題,是值的我們認(rèn)真研究和探索的。

篇7

縱觀各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，雖然對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素的規(guī)定各具特色，但資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益都是公認(rèn)的共有要素，其中資產(chǎn)要素是所有會(huì)計(jì)要素中最重要的，從在某種意義上講，其它會(huì)計(jì)要素都可認(rèn)為是資產(chǎn)所衍生出來(lái)的?！耙嘏c要素之間不是孤立的，而且資產(chǎn)在所有要素中總是占據(jù)最重要的位置。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)概念認(rèn)為，資產(chǎn)是企業(yè)可控制的一種資源，沒有資產(chǎn)企業(yè)就無(wú)法實(shí)行持續(xù)經(jīng)營(yíng)，其他要素也不能生產(chǎn)，負(fù)債被看成是企業(yè)的‘負(fù)資產(chǎn)’，而所有者權(quán)益是‘凈資產(chǎn)”-“資產(chǎn)的定義既然在一切要素定義中起決定作用，那么解決了這個(gè)主要矛盾，其他矛盾(其他要素的定義)也就迎刃而解”(葛家澍、杜興強(qiáng)，2003)。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)的SFAC No.5中，提出了會(huì)計(jì)確認(rèn)的四項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)：符合要素的定義或者叫可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性，其中可定義性是進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)的“門檻”，只有滿足這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)才有可能進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。因此，對(duì)資產(chǎn)的界定是整個(gè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的最關(guān)鍵所在。

一、國(guó)內(nèi)外關(guān)于資產(chǎn)定義綜述

國(guó)外學(xué)術(shù)學(xué)術(shù)界對(duì)資產(chǎn)定義，根據(jù)不同的認(rèn)識(shí)形成了三類代表性的觀點(diǎn)。一是認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。持這種觀點(diǎn)的主要有：1907年查爾斯E?斯普瑞格(Charlese E.Sprague)在《賬戶的原理》中指出，資產(chǎn)是包括以前獲得的服務(wù)，以及其它還在得到的服務(wù)的積蓄；1929年坎寧(Canning)在《會(huì)計(jì)中的經(jīng)濟(jì)學(xué)》一書中認(rèn)為，資產(chǎn)是指處于貨幣形態(tài)的未來(lái)服務(wù)，或轉(zhuǎn)換為貨幣的未來(lái)服務(wù)；1957年美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)(AAA)在《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則》中指出，資產(chǎn)是一個(gè)會(huì)計(jì)個(gè)體從事經(jīng)營(yíng)所需要的經(jīng)濟(jì)資源，是可用于或有益于未來(lái)經(jīng)營(yíng)的服務(wù)潛力總量；1962年斯普路斯(Sprous)和莫尼茨(Moonitze)認(rèn)為，資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易的結(jié)果而獲得；1992年，HendrieksonandBride在《會(huì)計(jì)原理》中認(rèn)為，資產(chǎn)是特定的主體所控制下的潛在的服務(wù)或預(yù)期服務(wù)的權(quán)益。二是認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是財(cái)產(chǎn)權(quán)利。持這種觀點(diǎn)的主要有：1993年，美國(guó)證券交易委員會(huì)(SEC)首席會(huì)計(jì)師舒爾茨(Walter，P?Schutze)發(fā)表了《什么是資產(chǎn)》的報(bào)告，認(rèn)為資產(chǎn)是現(xiàn)金、對(duì)現(xiàn)金或勞務(wù)活動(dòng)的要求權(quán)，以及能夠單獨(dú)出售、變現(xiàn)的一些項(xiàng)目；1996年美國(guó)的理查德A?薩繆爾森教授在《會(huì)計(jì)評(píng)論》上發(fā)表的《會(huì)計(jì)理論中的資產(chǎn)的概念》認(rèn)為：把資產(chǎn)定義為財(cái)產(chǎn)權(quán)，就有可能更明確區(qū)分資產(chǎn)和費(fèi)用、資產(chǎn)是能夠用于交換的抽象權(quán)利，資產(chǎn)價(jià)值是財(cái)產(chǎn)權(quán)利的貨幣表示。三是認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是剩余成本(這里的剩余成本是未消耗未分?jǐn)偟某杀?，已消耗的或已分?jǐn)偟臑橘M(fèi)用)。持這種觀點(diǎn)的主要有：1940年威廉A?配頓(W.A.Paton)與A.C.利特爾頓(A.C.Littleton)的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(《An Introductionto CorporateAccounting Standards》)一書中提出資產(chǎn)是未消逝或未耗用的成本；1977年亨德里克森(Hendrickson)在《會(huì)計(jì)理論》中指出：由于把重點(diǎn)放在收益的確定上，許多關(guān)于資產(chǎn)的正式論述就都直接或間接地把它們的性質(zhì)強(qiáng)調(diào)為未分?jǐn)偝杀净蚪Y(jié)轉(zhuǎn)于未來(lái)各期的數(shù)額。

我國(guó)不少學(xué)者長(zhǎng)期對(duì)資產(chǎn)定義進(jìn)行理論研究，也取得了不少成果，其中有代表性的是我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家葛家澍《本質(zhì)、定義與特征一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表與賬戶體系的要素》一文中認(rèn)為，資產(chǎn)是特定企業(yè)由于交易和事項(xiàng)(包括資本投入或退出的產(chǎn)權(quán)交易)以及交易雖未執(zhí)行但在法律上不可更改的契約而取得或控制，而由企業(yè)配置和運(yùn)用，旨在為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益(未來(lái)現(xiàn)金凈流入)的經(jīng)濟(jì)資源。在學(xué)術(shù)界討論資產(chǎn)定義的同時(shí)，各國(guó)及國(guó)際準(zhǔn)則委員會(huì)也對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了定義。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)中提出：資產(chǎn)是可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的(FASB。SFAC No.6，1982)。澳大利亞對(duì)資產(chǎn)的定義同美國(guó)的基本相同，不同的是它強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)是能夠“被控制的”而非被“取得的”。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)于1999年公布的《財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告》中對(duì)各種會(huì)計(jì)要素作出了明確界定，其中資產(chǎn)的定義為：資產(chǎn)是由過去的交易或事項(xiàng)形成的、由特定主體控制的、對(duì)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利或其他使用權(quán)(ASB，par.4.6)。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在《編制和呈報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本框架》中對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了如下定義：資產(chǎn)是指作為過去事項(xiàng)的結(jié)果而由企業(yè)控制并且可以期望向企業(yè)流入未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的一種資源。很顯然，這些定義都體現(xiàn)出未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的觀點(diǎn)，認(rèn)為資產(chǎn)的本質(zhì)是其所帶來(lái)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定是在充分研究國(guó)外、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況制定的，逐步與國(guó)際趨同。財(cái)政部1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定：資產(chǎn)是企業(yè)擁有或者控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。這一定義沒有體現(xiàn)資產(chǎn)的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀。2001年起施行的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》規(guī)定：資產(chǎn)是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。這一定義強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)會(huì)預(yù)期給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。財(cái)政部2006年新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》將資產(chǎn)定義為：企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源。這一定義體現(xiàn)了與國(guó)際的進(jìn)一步趨同。

二、資產(chǎn)定義的相關(guān)因素分析

(一)會(huì)計(jì)外部環(huán)境 會(huì)計(jì)環(huán)境是指與會(huì)計(jì)產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān)，并決定會(huì)計(jì)思想、會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)組織、會(huì)計(jì)法制，以及會(huì)計(jì)工作發(fā)展水平的客觀歷史條件及特殊情況(郭道揚(yáng)，1992)。這里的會(huì)計(jì)外環(huán)境是指生產(chǎn)實(shí)踐中與會(huì)計(jì)相關(guān)的內(nèi)容如社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境、科學(xué)技術(shù)環(huán)境等，它決定了會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征、影響會(huì)計(jì)的程序和方法。根據(jù)唯物辯證法中關(guān)于物質(zhì)世界聯(lián)系的普遍性和多樣性的原理，任何事物都受其周圍具體的、歷史的條件所制約。所謂條件是事物同其周圍事物的關(guān)系，是制約著該事物存在和發(fā)展的一切因素的總和。會(huì)計(jì)作為一個(gè)人造經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，必須有其賴以存在和發(fā)展的條件，這些條件統(tǒng)稱為會(huì)計(jì)環(huán)境。E．s．亨德里克森認(rèn)為，越來(lái)越多的證據(jù)顯示，社會(huì)和經(jīng)濟(jì)變革對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)踐和會(huì)計(jì)思想有很大影響。二十世紀(jì)六十和七十年代曾發(fā)生很多環(huán)境變動(dòng)，都直接和間接地影響了會(huì)計(jì)師的工作，迫使會(huì)計(jì)界采用新的會(huì)計(jì)方法和新的會(huì)計(jì)思想(亨德里克森，1986)。李心合認(rèn)為，會(huì)計(jì)環(huán)境不僅是會(huì)計(jì)理論的重要組成部分，而且是占據(jù)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)最高層次的要素。如果拋開這些會(huì)計(jì)環(huán)境因素，就等于無(wú)視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)“是

什么”和“能夠做什么”(李心合，1996)。資產(chǎn)的定義不僅要和會(huì)計(jì)環(huán)境相適應(yīng)，而且它的發(fā)展還受其約束。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷，資產(chǎn)的本質(zhì)、特性、存在形態(tài)都在發(fā)生變化。

(二)會(huì)計(jì)實(shí)踐和會(huì)計(jì)理論的差異這里的會(huì)計(jì)實(shí)踐是會(huì)計(jì)內(nèi)部環(huán)境，它決定了會(huì)計(jì)本質(zhì)、會(huì)計(jì)職能、會(huì)計(jì)程序和方法。根據(jù)哲學(xué)中認(rèn)識(shí)論的相關(guān)原理，理論和實(shí)踐是相統(tǒng)一的，科學(xué)理論是實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的概括，是關(guān)于事物本質(zhì)和規(guī)律的認(rèn)識(shí)，對(duì)實(shí)踐起指導(dǎo)作用。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)理論中關(guān)于資產(chǎn)的定義(簡(jiǎn)稱為“資產(chǎn)理論定義”)應(yīng)側(cè)重理論特征，而會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中關(guān)于資產(chǎn)的定義(簡(jiǎn)稱為“會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)定義”)應(yīng)側(cè)重實(shí)踐特征。二者的本質(zhì)和內(nèi)涵是相同的，而外延是有差異的，前者包含后者。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，資產(chǎn)的定義一方面必須置于資產(chǎn)理論定義的范疇之內(nèi)，體現(xiàn)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)、法律特征，概括資產(chǎn)的本質(zhì)；另一方面，還必須滿足財(cái)務(wù)的要求，即“可操作性”。石本仁指出“會(huì)計(jì)對(duì)資產(chǎn)的處理有其獨(dú)特的方法，所以，會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的定義必須表明財(cái)務(wù)特征，否則一些現(xiàn)象就無(wú)法解釋(石本仁，2004)。在資產(chǎn)的財(cái)務(wù)特征中，一方面是要滿足會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中確認(rèn)和計(jì)量的要求，另一方面也是很重要的是資產(chǎn)必須能以貨幣計(jì)量和反映，這也是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)基本假設(shè)――貨幣計(jì)量單位的基本要求。另外，實(shí)踐的主體是有意識(shí)、有實(shí)踐能力的人，由于人的知識(shí)結(jié)構(gòu)、教育水平、職業(yè)道德意識(shí)的差異，勢(shì)必會(huì)影響會(huì)計(jì)實(shí)踐的效果。以資產(chǎn)理論定義作為指導(dǎo)結(jié)合會(huì)計(jì)的實(shí)踐情況來(lái)界定會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)定義，才能達(dá)到理論和實(shí)踐的統(tǒng)一協(xié)調(diào)。

(三)會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)以及會(huì)計(jì)對(duì)象一方面資產(chǎn)作為重要的會(huì)計(jì)要素，對(duì)其定義應(yīng)置于整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的框架之中進(jìn)行探討，應(yīng)受到比其更高層次的會(huì)計(jì)概念的約束。因?yàn)闀?huì)計(jì)本身就是一個(gè)經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)，根據(jù)系統(tǒng)論相關(guān)原理，系統(tǒng)是有結(jié)構(gòu)的，它是由各要素按一定秩序、一定方式或一定比例組合而成的，并且這種有機(jī)的結(jié)合使得系統(tǒng)保持相對(duì)穩(wěn)定和各要素間協(xié)同效應(yīng)的發(fā)揮；有層次性的，并且層次之間不是彼此孤立的而是相互承接的，總是較高層次對(duì)較低層次有制約和指導(dǎo)作用，較低層次對(duì)較高層次進(jìn)行反饋和影響。因此，資產(chǎn)的定義必須考慮會(huì)計(jì)目標(biāo)及會(huì)計(jì)基本假設(shè)。杜興強(qiáng)、章永奎等指出，會(huì)計(jì)要素的決定因素固然受會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)對(duì)象及成本效益原則共同制約和決定，但有一點(diǎn)可以明確，會(huì)計(jì)要素的定義決定會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量，而不能倒過來(lái)由會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量結(jié)果或過程來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)要素的定義，否則就會(huì)犯謬誤邏輯(杜興強(qiáng)、章永奎等，2005)。

(四)資產(chǎn)的法律和經(jīng)濟(jì)學(xué)特征唯物辯證法認(rèn)為，事物是普遍聯(lián)系的，是相互依存、相互制約著的。會(huì)計(jì)在企業(yè)管理活動(dòng)中并非孤立的，是與法律、經(jīng)濟(jì)等緊密相連的，因而在考慮資產(chǎn)的定義時(shí)就不可能回避資產(chǎn)的法律、經(jīng)濟(jì)特征。首先，從法律意義上講，所有權(quán)是資產(chǎn)的核心，一項(xiàng)資產(chǎn)的取得必須對(duì)其擁有所有權(quán)。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)定主體對(duì)資產(chǎn)的權(quán)屬規(guī)定不必像法律中那樣嚴(yán)格，因?yàn)榉傻囊粋€(gè)重要特征是嚴(yán)謹(jǐn)性，它追求形式上的完備性。而會(huì)計(jì)注重經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，遵循經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于法律形式的原則。必須在法律上對(duì)資產(chǎn)的未來(lái)權(quán)利或勞務(wù)具有要求權(quán)，那些可以由其他企業(yè)或個(gè)人任意撤銷或者政府無(wú)償撤銷的勞務(wù)不應(yīng)列為資產(chǎn)(葛家澍，1996)。所以，能在一個(gè)企業(yè)中確認(rèn)和計(jì)量資產(chǎn)，必須對(duì)其擁有實(shí)質(zhì)上的控制權(quán)，這是一個(gè)必要非充分條件。如融資租賃，雖然承租人對(duì)資產(chǎn)沒有所有權(quán)，但是在租賃期內(nèi)他能夠有效的控制它所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，因而應(yīng)該作為承租人的一項(xiàng)資產(chǎn)。其次，從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，資產(chǎn)是一種稀缺的資源，表現(xiàn)為一定時(shí)點(diǎn)的財(cái)富存量，由一定數(shù)量的物質(zhì)資料和權(quán)利構(gòu)成；它還能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。效用性和稀缺性是經(jīng)濟(jì)學(xué)中資產(chǎn)的特征，會(huì)計(jì)中核算的資產(chǎn)首先得具有經(jīng)濟(jì)學(xué)中的資產(chǎn)所具備的特征。最后，雖然資產(chǎn)在經(jīng)濟(jì)學(xué)、法律、會(huì)計(jì)學(xué)中的特征有些許差異，但是這并不能就否認(rèn)它們之間的聯(lián)系，完全將其割裂是不科學(xué)的。因此，資產(chǎn)的定義在體現(xiàn)財(cái)務(wù)特征的同時(shí)，須兼顧資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)、法律特征。

三、資產(chǎn)定義的思考

篇8

從歷史的發(fā)展來(lái)看,資產(chǎn)的定義主要有四種觀點(diǎn)。

1.1未消逝成本觀

未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)”。也就是說(shuō),他們認(rèn)為資產(chǎn)是營(yíng)業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營(yíng)業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來(lái)定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。

1.2借方余額觀

資產(chǎn)定義的借方余額觀是由美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(美國(guó)執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身)所屬的會(huì)計(jì)名詞委員會(huì)在其頒布的第1號(hào)《會(huì)計(jì)名詞》(1953)中提出來(lái)的。該公告認(rèn)為:“資產(chǎn)是由借方余額所體現(xiàn)的某種東西。這一借方余額是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或規(guī)則從結(jié)平的各賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)過來(lái)的,前提是這一借方余額不是負(fù)值。作為資產(chǎn),它代表的或者是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)利,或者是所取得的價(jià)值,有的則是為取得財(cái)產(chǎn)權(quán)利或?yàn)閷?lái)取得財(cái)產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用支出”。這一認(rèn)識(shí)的基本特征是將資產(chǎn)視為借方余額的體現(xiàn)物。據(jù)此,不僅借方余額所體現(xiàn)的應(yīng)收賬款、存貨、設(shè)備、廠房等要確認(rèn)為資產(chǎn),而且由借方余額所體現(xiàn)的遞延費(fèi)用等項(xiàng)目也可以確認(rèn)為資產(chǎn)。顯然,這種觀點(diǎn)只是從會(huì)計(jì)結(jié)賬技術(shù)的角度來(lái)理解資產(chǎn),很難說(shuō)是在描述資產(chǎn)的性質(zhì)。

1.3經(jīng)濟(jì)資源觀

經(jīng)濟(jì)資源觀是關(guān)于資產(chǎn)定義的頗具影響的一種觀點(diǎn)。1957年,美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)發(fā)表的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依恃的會(huì)計(jì)和報(bào)表準(zhǔn)則》中明確指出:“資產(chǎn)是一個(gè)特定會(huì)計(jì)主體從事經(jīng)營(yíng)所需的經(jīng)濟(jì)資源,是可以用于或有益于未來(lái)經(jīng)營(yíng)的服務(wù)潛能總量”。對(duì)資產(chǎn)的這一認(rèn)識(shí),第一次明確地將資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)資源相聯(lián)系,雖然它并未正面提到無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容,但這一定義至少可能將無(wú)形資產(chǎn)包納其中。另外,它也明確了資產(chǎn)與特定會(huì)計(jì)主體之間的關(guān)系,即特定會(huì)計(jì)主體能夠借助資產(chǎn)業(yè)從事未來(lái)經(jīng)營(yíng)。1970年,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其的第4號(hào)公告中提出了一個(gè)資產(chǎn)定義:“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源,資產(chǎn)也包括某些雖不是資源但按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。這一定義雖然明確指出資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是經(jīng)濟(jì)資源,接受了“經(jīng)濟(jì)資源”這一新認(rèn)識(shí),但它卻認(rèn)為,經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)否視為資產(chǎn),取決于公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),這就把資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)與資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量之間的主從關(guān)系顛倒了。

1.4未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀

目前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。1962年,穆尼茨(moonitaz)與斯普勞斯(r.t.sprouse)在《會(huì)計(jì)研究論叢》第3號(hào)——《企業(yè)普遍適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》這一文獻(xiàn)中明確提出:“資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易獲得。”現(xiàn)在的美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)(sfacno.6)中提出:“資產(chǎn)是可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的?！?/p>

未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為,資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。因此,對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價(jià),而要看它是否蘊(yùn)藏著未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。在現(xiàn)實(shí)中,雖然成本是資產(chǎn)取得的重要證據(jù)之一,而且成本還是資產(chǎn)計(jì)量的重要屬性,但是,成本的發(fā)生并不一定導(dǎo)致未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益,而未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的增加也并不必然會(huì)發(fā)生成本,例如,業(yè)主投資、接受捐贈(zèng)等。所以,未消逝成本觀將未耗用的成本看成是資產(chǎn),視資產(chǎn)為成本的組成部分,是不切實(shí)際的。而經(jīng)濟(jì)資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)資源屬性,把一些不是經(jīng)濟(jì)資源但有助于實(shí)現(xiàn)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的或減少未來(lái)經(jīng)濟(jì)損失的項(xiàng)目如某些備抵項(xiàng)目排斥除在資產(chǎn)之外。未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀則將這些項(xiàng)目合乎情理地包括在資產(chǎn)之中。因此,我們說(shuō)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益相對(duì)于其他觀點(diǎn)來(lái)說(shuō)更加全面、合理。

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(2006)規(guī)定:資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。這種定義突出了以下特點(diǎn):

(1)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)屬性即能夠?yàn)槠髽I(yè)提供未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,這也是資產(chǎn)的本質(zhì)所在。也就是說(shuō),不管是有形的還是無(wú)形的,要成為資產(chǎn),必須具備能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的能力。

(2)資產(chǎn)的法律屬性即必須是為企業(yè)所控制,也就是說(shuō),資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益能可靠地流入本企業(yè),為本企業(yè)提供服務(wù)能力,而不論企業(yè)是否對(duì)它擁有所有權(quán)。

2不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的不同屬性

計(jì)量是指會(huì)計(jì)要素量化的過程和方法。也就是對(duì)資產(chǎn)加以量化表述的理論依據(jù)與具體方法。它涉及到計(jì)量屬性與量度單位的選擇。計(jì)量屬性解決“計(jì)量什么”,而計(jì)量單位解決對(duì)選定的計(jì)量屬性“用什么計(jì)量”。計(jì)量屬性與計(jì)量單位是兩個(gè)不同層次的問題,計(jì)量屬性是內(nèi)在的,根本的問題,計(jì)量單位是外在的、形式的問題,計(jì)量單位的選擇隨計(jì)量屬性的變化而變化。由于不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性不同,會(huì)造成資產(chǎn)的價(jià)值差異較大。因此,根據(jù)資產(chǎn)的定義、屬性選用恰當(dāng)?shù)挠?jì)量模式計(jì)量資產(chǎn)的價(jià)值就尤為重要,它不僅僅在于是否能真實(shí)地反映資產(chǎn)的價(jià)值,而且還影響到其提供的會(huì)計(jì)信息是否有用?，F(xiàn)行的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括:歷史成本;重置成本;可變現(xiàn)成本;現(xiàn)值;公允價(jià)值;攤余成本。目前,主要運(yùn)用的會(huì)計(jì)計(jì)

量模式主要有四種:歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值。

(1)歷史成本法體現(xiàn)資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)投入價(jià)值,即過去形成資產(chǎn)投入的成本或者費(fèi)用作為資產(chǎn)的價(jià)值。其弊端是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,生產(chǎn)率的提高,名義貨幣發(fā)生變化的話,從根本上動(dòng)搖歷史成本計(jì)量屬性的基礎(chǔ);(2)重置成本法計(jì)量模式表現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)重置價(jià)值,即資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量;(3)公允價(jià)值計(jì)量法體現(xiàn)資產(chǎn)屬性是資產(chǎn)交換價(jià)值,即按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量;(4)在現(xiàn)值計(jì)量模式下,資產(chǎn)的屬性體現(xiàn)是資產(chǎn)在用價(jià)值,指資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量折現(xiàn)的金額。從現(xiàn)行的資產(chǎn)定義來(lái)看,現(xiàn)值計(jì)量模式最符合資產(chǎn)的定義及屬性。

3現(xiàn)行的計(jì)量模式與資產(chǎn)定義、屬性之間的矛盾

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施,一方面體現(xiàn)了國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際準(zhǔn)則的趨同更近了一步,為企業(yè)的發(fā)展提供了更好的機(jī)遇;另一方面,其巨大的變化給傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式帶來(lái)了強(qiáng)烈的沖擊,公允價(jià)值的應(yīng)用就是其中一例。在38項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,有近50%的準(zhǔn)則要求采用公允價(jià)值計(jì)量模式。公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用,無(wú)疑成為了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的焦點(diǎn)之一。目前,對(duì)于公允價(jià)值的認(rèn)定主要采取以下方式:(1)存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,則以該價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)的價(jià)值即為公允價(jià)值如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的存在著活躍的、公開的交易市場(chǎng),在市場(chǎng)綜合因素的影響和行業(yè)規(guī)范的制約下,其交易價(jià)格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具備“公允”的要求,可以作為公允價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。這種公允價(jià)值的獲取途徑是比較便利和直接的,并且易于交易方接受并獲得關(guān)注者認(rèn)可,可以說(shuō)是公允價(jià)值確認(rèn)的理想狀態(tài)。(2)不存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,則在多方詢價(jià)的基礎(chǔ)上,采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?或由評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的不存在活躍的、公開的交易市場(chǎng),可以采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?搭建相應(yīng)的數(shù)據(jù)模型并選用適當(dāng)?shù)膮?shù),參照各方詢價(jià)因素,結(jié)合現(xiàn)金流量折現(xiàn)、期權(quán)定價(jià)等方法確認(rèn)公允價(jià)值。(3)不存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,交易標(biāo)的也不適宜進(jìn)行評(píng)估,并且進(jìn)行多方詢價(jià)存在困難的,可以參考同類交易的市場(chǎng)價(jià)格,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)在這種方式下,同類交易標(biāo)的價(jià)格無(wú)法由市場(chǎng)直接獲得,因此只能用類比的方式,采集同類交易價(jià)格,作為估值的依據(jù)。這樣,如何選擇確定同類交易就成了公允價(jià)值確認(rèn)的關(guān)鍵。同類交易不僅要求選取物與標(biāo)的具有物理上的同質(zhì)性,同時(shí)其實(shí)施載體各要素也應(yīng)具備可比性,比如期望現(xiàn)金流、期限等。這樣,現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量模式是一種以公允價(jià)值為主體,多種計(jì)量模式并存的混合計(jì)量模式,因此,體現(xiàn)出資產(chǎn)屬性也是多種多樣的,既有歷史成本、重置價(jià)值。也有公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等。而現(xiàn)行的資產(chǎn)定義為,指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。其本質(zhì)特征“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”,因此,資產(chǎn)的價(jià)值不是以企業(yè)現(xiàn)有的資產(chǎn)為基礎(chǔ),也不認(rèn)可投入成本,決定資產(chǎn)價(jià)值取決于未來(lái)持續(xù)的現(xiàn)金流及盈利能力,根據(jù)資產(chǎn)的屬性其計(jì)量模式就是現(xiàn)值,因?yàn)橹挥心墁F(xiàn)值反映企業(yè)未來(lái)的產(chǎn)出,最恰當(dāng)?shù)胤从澄磥?lái)經(jīng)濟(jì)利益的計(jì)量屬性。其他的計(jì)量模式均不符合資產(chǎn)的定義及屬性,只有在這一屬性無(wú)法滿足可靠性和可驗(yàn)性的要求,在具體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)往往是從投入成本的角度考慮,采用其他的替代計(jì)量屬性,但也要求排除人為估計(jì)等因素干擾,客觀、真實(shí)的反映資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值。這就進(jìn)一步說(shuō)明了現(xiàn)值是資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的最近似的反映。不同方法對(duì)資產(chǎn)計(jì)量的結(jié)果都是對(duì)資產(chǎn)現(xiàn)值的代替。因此,根據(jù)資產(chǎn)的屬性采用的計(jì)量模式應(yīng)該是現(xiàn)值或者是以現(xiàn)值為代表的現(xiàn)值混合計(jì)量模式。而不是現(xiàn)在采用的公允價(jià)值計(jì)量模式。

4資產(chǎn)概念的重新定義

篇9

從歷史的發(fā)展來(lái)看,資產(chǎn)的定義主要有四種觀點(diǎn)。

1.1未消逝成本觀

未消逝成本觀是對(duì)資產(chǎn)性質(zhì)的早期描述。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家佩頓和利特爾頓在《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則導(dǎo)論》(anintroductiontocorporatestandard)(1940)中明確提出了未消逝成本觀。他們認(rèn)為:“成本可以分為兩部分,其中已經(jīng)消耗的成本為費(fèi)用,未耗用的成本為資產(chǎn)”。也就是說(shuō),他們認(rèn)為資產(chǎn)是營(yíng)業(yè)或生產(chǎn)要素獲得以后尚未達(dá)到營(yíng)業(yè)成本和費(fèi)用階段的那部分余額,是成本中未消逝的那部分余額。顯然,這種觀點(diǎn)同歷史成本會(huì)計(jì)模式是密不可分的。它著重從會(huì)計(jì)計(jì)量的角度來(lái)定義資產(chǎn),強(qiáng)調(diào)了資產(chǎn)取得與生產(chǎn)耗費(fèi)之間的聯(lián)系。

1.2借方余額觀

資產(chǎn)定義的借方余額觀是由美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(美國(guó)執(zhí)業(yè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的前身)所屬的會(huì)計(jì)名詞委員會(huì)在其頒布的第1號(hào)《會(huì)計(jì)名詞》(1953)中提出來(lái)的。該公告認(rèn)為:“資產(chǎn)是由借方余額所體現(xiàn)的某種東西。這一借方余額是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或規(guī)則從結(jié)平的各賬戶中結(jié)轉(zhuǎn)過來(lái)的,前提是這一借方余額不是負(fù)值。作為資產(chǎn),它代表的或者是一種財(cái)產(chǎn)權(quán)利,或者是所取得的價(jià)值,有的則是為取得財(cái)產(chǎn)權(quán)利或?yàn)閷?lái)取得財(cái)產(chǎn)而發(fā)生的費(fèi)用支出”。這一認(rèn)識(shí)的基本特征是將資產(chǎn)視為借方余額的體現(xiàn)物。據(jù)此,不僅借方余額所體現(xiàn)的應(yīng)收賬款、存貨、設(shè)備、廠房等要確認(rèn)為資產(chǎn),而且由借方余額所體現(xiàn)的遞延費(fèi)用等項(xiàng)目也可以確認(rèn)為資產(chǎn)。顯然,這種觀點(diǎn)只是從會(huì)計(jì)結(jié)賬技術(shù)的角度來(lái)理解資產(chǎn),很難說(shuō)是在描述資產(chǎn)的性質(zhì)。

1.3經(jīng)濟(jì)資源觀

經(jīng)濟(jì)資源觀是關(guān)于資產(chǎn)定義的頗具影響的一種觀點(diǎn)。1957年,美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)發(fā)表的《公司財(cái)務(wù)報(bào)表所依恃的會(huì)計(jì)和報(bào)表準(zhǔn)則》中明確指出:“資產(chǎn)是一個(gè)特定會(huì)計(jì)主體從事經(jīng)營(yíng)所需的經(jīng)濟(jì)資源,是可以用于或有益于未來(lái)經(jīng)營(yíng)的服務(wù)潛能總量”。對(duì)資產(chǎn)的這一認(rèn)識(shí),第一次明確地將資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)資源相聯(lián)系,雖然它并未正面提到無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)容,但這一定義至少可能將無(wú)形資產(chǎn)包納其中。另外,它也明確了資產(chǎn)與特定會(huì)計(jì)主體之間的關(guān)系,即特定會(huì)計(jì)主體能夠借助資產(chǎn)業(yè)從事未來(lái)經(jīng)營(yíng)。1970年,美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在其的第4號(hào)公告中提出了一個(gè)資產(chǎn)定義:“資產(chǎn)是按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的企業(yè)經(jīng)濟(jì)資源,資產(chǎn)也包括某些雖不是資源但按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的遞延費(fèi)用”。這一定義雖然明確指出資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是經(jīng)濟(jì)資源,接受了“經(jīng)濟(jì)資源”這一新認(rèn)識(shí),但它卻認(rèn)為,經(jīng)濟(jì)資源應(yīng)否視為資產(chǎn),取決于公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),這就把資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)與資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量之間的主從關(guān)系顛倒了。

1.4未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀

目前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。1962年,穆尼茨(moonitaz)與斯普勞斯(r.t.sprouse)在《會(huì)計(jì)研究論叢》第3號(hào)——《企業(yè)普遍適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》這一文獻(xiàn)中明確提出:“資產(chǎn)是預(yù)期的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,這種經(jīng)濟(jì)利益已經(jīng)由企業(yè)通過現(xiàn)在或過去的交易獲得?！爆F(xiàn)在的美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第6號(hào)(sfacno.6)中提出:“資產(chǎn)是可能的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的?！?/p>

未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為,資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。因此,對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價(jià),而要看它是否蘊(yùn)藏著未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益。在現(xiàn)實(shí)中,雖然成本是資產(chǎn)取得的重要證據(jù)之一,而且成本還是資產(chǎn)計(jì)量的重要屬性,但是,成本的發(fā)生并不一定導(dǎo)致未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益,而未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的增加也并不必然會(huì)發(fā)生成本,例如,業(yè)主投資、接受捐贈(zèng)等。所以,未消逝成本觀將未耗用的成本看成是資產(chǎn),視資產(chǎn)為成本的組成部分,是不切實(shí)際的。而經(jīng)濟(jì)資源觀強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)資源屬性,把一些不是經(jīng)濟(jì)資源但有助于實(shí)現(xiàn)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的或減少未來(lái)經(jīng)濟(jì)損失的項(xiàng)目如某些備抵項(xiàng)目排斥除在資產(chǎn)之外。未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益觀則將這些項(xiàng)目合乎情理地包括在資產(chǎn)之中。因此,我們說(shuō)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益相對(duì)于其他觀點(diǎn)來(lái)說(shuō)更加全面、合理。

我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》(2006)規(guī)定:資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。這種定義突出了以下特點(diǎn):

(1)資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)屬性即能夠?yàn)槠髽I(yè)提供未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益,這也是資產(chǎn)的本質(zhì)所在。也就是說(shuō),不管是有形的還是無(wú)形的,要成為資產(chǎn),必須具備能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的能力。

(2)資產(chǎn)的法律屬性即必須是為企業(yè)所控制,也就是說(shuō),資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益能可靠地流入本企業(yè),為本企業(yè)提供服務(wù)能力,而不論企業(yè)是否對(duì)它擁有所有權(quán)。

2不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的不同屬性

計(jì)量是指會(huì)計(jì)要素量化的過程和方法。也就是對(duì)資產(chǎn)加以量化表述的理論依據(jù)與具體方法。它涉及到計(jì)量屬性與量度單位的選擇。計(jì)量屬性解決“計(jì)量什么”,而計(jì)量單位解決對(duì)選定的計(jì)量屬性“用什么計(jì)量”。計(jì)量屬性與計(jì)量單位是兩個(gè)不同層次的問題,計(jì)量屬性是內(nèi)在的,根本的問題,計(jì)量單位是外在的、形式的問題,計(jì)量單位的選擇隨計(jì)量屬性的變化而變化。由于不同的計(jì)量模式體現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性不同,會(huì)造成資產(chǎn)的價(jià)值差異較大。因此,根據(jù)資產(chǎn)的定義、屬性選用恰當(dāng)?shù)挠?jì)量模式計(jì)量資產(chǎn)的價(jià)值就尤為重要,它不僅僅在于是否能真實(shí)地反映資產(chǎn)的價(jià)值,而且還影響到其提供的會(huì)計(jì)信息是否有用。現(xiàn)行的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性包括:歷史成本;重置成本;可變現(xiàn)成本;現(xiàn)值;公允價(jià)值;攤余成本。目前,主要運(yùn)用的會(huì)計(jì)計(jì)

量模式主要有四種:歷史成本、重置成本、公允價(jià)值、現(xiàn)值。

(1)歷史成本法體現(xiàn)資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)投入價(jià)值,即過去形成資產(chǎn)投入的成本或者費(fèi)用作為資產(chǎn)的價(jià)值。其弊端是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展,生產(chǎn)率的提高,名義貨幣發(fā)生變化的話,從根本上動(dòng)搖歷史成本計(jì)量屬性的基礎(chǔ);(2)重置成本法計(jì)量模式表現(xiàn)出資產(chǎn)的屬性是資產(chǎn)重置價(jià)值,即資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量;(3)公允價(jià)值計(jì)量法體現(xiàn)資產(chǎn)屬性是資產(chǎn)交換價(jià)值,即按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量;(4)在現(xiàn)值計(jì)量模式下,資產(chǎn)的屬性體現(xiàn)是資產(chǎn)在用價(jià)值,指資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量折現(xiàn)的金額。從現(xiàn)行的資產(chǎn)定義來(lái)看,現(xiàn)值計(jì)量模式最符合資產(chǎn)的定義及屬性。

3現(xiàn)行的計(jì)量模式與資產(chǎn)定義、屬性之間的矛盾

新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施,一方面體現(xiàn)了國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際準(zhǔn)則的趨同更近了一步,為企業(yè)的發(fā)展提供了更好的機(jī)遇;另一方面,其巨大的變化給傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式帶來(lái)了強(qiáng)烈的沖擊,公允價(jià)值的應(yīng)用就是其中一例。在38項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中,有近50%的準(zhǔn)則要求采用公允價(jià)值計(jì)量模式。公允價(jià)值的廣泛應(yīng)用,無(wú)疑成為了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施中的焦點(diǎn)之一。目前,對(duì)于公允價(jià)值的認(rèn)定主要采取以下方式:(1)存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,則以該價(jià)格為標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)的價(jià)值即為公允價(jià)值如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的存在著活躍的、公開的交易市場(chǎng),在市場(chǎng)綜合因素的影響和行業(yè)規(guī)范的制約下,其交易價(jià)格的形成基本符合“公平、熟悉、自愿”的前提,因此具備“公允”的要求,可以作為公允價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。這種公允價(jià)值的獲取途徑是比較便利和直接的,并且易于交易方接受并獲得關(guān)注者認(rèn)可,可以說(shuō)是公允價(jià)值確認(rèn)的理想狀態(tài)。(2)不存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,則在多方詢價(jià)的基礎(chǔ)上,采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?或由評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)如果資產(chǎn)交易或負(fù)債清償?shù)臉?biāo)的不存在活躍的、公開的交易市場(chǎng),可以采用適當(dāng)?shù)墓乐捣椒?搭建相應(yīng)的數(shù)據(jù)模型并選用適當(dāng)?shù)膮?shù),參照各方詢價(jià)因素,結(jié)合現(xiàn)金流量折現(xiàn)、期權(quán)定價(jià)等方法確認(rèn)公允價(jià)值。(3)不存在活躍、公開的市場(chǎng)價(jià)格,交易標(biāo)的也不適宜進(jìn)行評(píng)估,并且進(jìn)行多方詢價(jià)存在困難的,可以參考同類交易的市場(chǎng)價(jià)格,作為確認(rèn)公允價(jià)值的基準(zhǔn)在這種方式下,同類交易標(biāo)的價(jià)格無(wú)法由市場(chǎng)直接獲得,因此只能用類比的方式,采集同類交易價(jià)格,作為估值的依據(jù)。這樣,如何選擇確定同類交易就成了公允價(jià)值確認(rèn)的關(guān)鍵。同類交易不僅要求選取物與標(biāo)的具有物理上的同質(zhì)性,同時(shí)其實(shí)施載體各要素也應(yīng)具備可比性,比如期望現(xiàn)金流、期限等。這樣,現(xiàn)行會(huì)計(jì)計(jì)量模式是一種以公允價(jià)值為主體,多種計(jì)量模式并存的混合計(jì)量模式,因此,體現(xiàn)出資產(chǎn)屬性也是多種多樣的,既有歷史成本、重置價(jià)值。也有公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等。而現(xiàn)行的資產(chǎn)定義為,指企業(yè)過去的交易或者事項(xiàng)形成,由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。其本質(zhì)特征“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”,因此,資產(chǎn)的價(jià)值不是以企業(yè)現(xiàn)有的資產(chǎn)為基礎(chǔ),也不認(rèn)可投入成本,決定資產(chǎn)價(jià)值取決于未來(lái)持續(xù)的現(xiàn)金流及盈利能力,根據(jù)資產(chǎn)的屬性其計(jì)量模式就是現(xiàn)值,因?yàn)橹挥心墁F(xiàn)值反映企業(yè)未來(lái)的產(chǎn)出,最恰當(dāng)?shù)胤从澄磥?lái)經(jīng)濟(jì)利益的計(jì)量屬性。其他的計(jì)量模式均不符合資產(chǎn)的定義及屬性,只有在這一屬性無(wú)法滿足可靠性和可驗(yàn)性的要求,在具體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)往往是從投入成本的角度考慮,采用其他的替代計(jì)量屬性,但也要求排除人為估計(jì)等因素干擾,客觀、真實(shí)的反映資產(chǎn)的內(nèi)在價(jià)值。這就進(jìn)一步說(shuō)明了現(xiàn)值是資產(chǎn)真實(shí)價(jià)值的最近似的反映。不同方法對(duì)資產(chǎn)計(jì)量的結(jié)果都是對(duì)資產(chǎn)現(xiàn)值的代替。因此,根據(jù)資產(chǎn)的屬性采用的計(jì)量模式應(yīng)該是現(xiàn)值或者是以現(xiàn)值為代表的現(xiàn)值混合計(jì)量模式。而不是現(xiàn)在采用的公允價(jià)值計(jì)量模式。

4資產(chǎn)概念的重新定義

篇10

一、固定資產(chǎn)的定義發(fā)生了變化

2001年11月21日財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》(以下簡(jiǎn)稱舊準(zhǔn)則)對(duì)固定資產(chǎn)所下的定義是:固定資產(chǎn),是指同時(shí)具有以下特征的有形資產(chǎn):(1)為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù),出租或經(jīng)營(yíng)管理需要而持有;(2)使用年限超過一年;(3)單位價(jià)值較高。2006年2月15日財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)――固定資產(chǎn)》(以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則)對(duì)固定資產(chǎn)的定義則改為:固定資產(chǎn),是指同時(shí)具有下列特征的有形資產(chǎn):(1)為生產(chǎn)商品,提供勞務(wù),出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有;(2)使用壽命超不定期一個(gè)會(huì)計(jì)年度。新準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)的定義有以下兩點(diǎn)變化:一是不再?gòu)?qiáng)調(diào)單位價(jià)值較高。這一修改變更了原制度中關(guān)于生產(chǎn)企業(yè)非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設(shè)備需達(dá)到單位價(jià)值2000元以上,行政事業(yè)單位設(shè)備單位價(jià)值需達(dá)到500元以上的價(jià)值量判斷的硬性標(biāo)準(zhǔn),將更多的判斷自交給企業(yè)。更有利于發(fā)揮企業(yè)管理資產(chǎn)的能動(dòng)性。二是使用時(shí)間要求發(fā)生了變化。新舊準(zhǔn)則的“使用壽命”均是指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)期間。兩個(gè)文件的區(qū)別在于:新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)的使用壽命由原來(lái)的“超過一年”變更為“超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”。

二、固定資產(chǎn)核算范圍發(fā)生了變化

在新準(zhǔn)則里面,固定資產(chǎn)的核算范圍變小了。新準(zhǔn)則第一章第二條規(guī)定,作為投資性房地產(chǎn)的建筑物,適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》;生產(chǎn)性生物資產(chǎn)則適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)――生物資產(chǎn)》。在舊準(zhǔn)則里面納入固定資產(chǎn)核算范疇的這兩類資產(chǎn)在新準(zhǔn)則里面不再納入固定資產(chǎn)的核算范疇,較之舊準(zhǔn)則,新準(zhǔn)則在固定資產(chǎn)的核算范圍上是縮小了。

三、固定資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)發(fā)生了變化

固定資產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn),可分為初始確認(rèn)和再確認(rèn)兩個(gè)方面,初始確認(rèn)是指取得固定資產(chǎn)時(shí)入賬價(jià)值的確認(rèn);再確認(rèn)則是固定資產(chǎn)取得后對(duì)后續(xù)支出、重估價(jià)等的確認(rèn)問題。固定資產(chǎn)原則上應(yīng)以原值計(jì)價(jià),即以取得固定資產(chǎn)并使固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的一切合理、必要的支出作為固定資產(chǎn)入賬的依據(jù)。固定資產(chǎn)價(jià)值確認(rèn)發(fā)生了變化主要體現(xiàn)在取得固定資產(chǎn)投資方面。在舊準(zhǔn)則中,對(duì)投資者投入的固定資產(chǎn)的原值,要求按照評(píng)估確認(rèn)或者投資各方確認(rèn)的價(jià)值計(jì)算;新準(zhǔn)則對(duì)此的規(guī)定則是,如果有公允價(jià),按公允價(jià)值入賬,只有在沒有公允價(jià)的情況下,才能按照合同或協(xié)議約定的價(jià)值入賬。

四、固定資產(chǎn)折舊的范圍和方法發(fā)生了變化

在新準(zhǔn)則里面,固定資產(chǎn)的折舊范圍變大了,固定資產(chǎn)折舊,是對(duì)固定資產(chǎn)由于磨損和損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品中去的那一部分價(jià)值的補(bǔ)償,固定資產(chǎn)磨損和損耗包括固定資產(chǎn)的實(shí)物損耗、自然損耗和無(wú)形損耗。舊準(zhǔn)則規(guī)定需要計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)具體范圍包括:房屋和建筑物、在用的機(jī)器設(shè)備、儀器儀表、運(yùn)輸工具、工具器具;季節(jié)性停用、大修理停用的固定資產(chǎn)。根據(jù)舊準(zhǔn)則的這一規(guī)定,不用的機(jī)器設(shè)備是不提折舊的。新準(zhǔn)則規(guī)定,機(jī)器設(shè)備不管用或不用,均提折舊。舊準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)的壽命及折舊方法一經(jīng)確定不得隨意改變,新準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)期末對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)期壽命、凈殘值和折舊方法重新估價(jià),必要時(shí)可予以調(diào)整。

五、固定資產(chǎn)的核算發(fā)生了變化

1.舊準(zhǔn)則對(duì)棄置費(fèi)用未充分考慮。新準(zhǔn)則對(duì)某些行業(yè)的固定資產(chǎn)預(yù)設(shè)了棄置費(fèi)用,并計(jì)入負(fù)債。棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)國(guó)家法律和行政法規(guī)、國(guó)際公約等規(guī)定,企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出,如核電站核設(shè)施等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。舊準(zhǔn)則原來(lái)對(duì)這一類固定資產(chǎn)取得時(shí)的賬務(wù)處理為:借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“銀行存款”科目。新準(zhǔn)則在考慮棄置費(fèi)用的前提下對(duì)這一類固定資產(chǎn)取得時(shí)的財(cái)務(wù)處理為:借記“固定資產(chǎn)”科目,貸記“銀行存款”和“預(yù)計(jì)負(fù)債――預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用”科目。要特別強(qiáng)調(diào)的是,并不是所有的企業(yè)都能考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用,只有電廠等特殊企業(yè)才能考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用并計(jì)入負(fù)債。

2.固定資產(chǎn)盤盈的會(huì)計(jì)核算也發(fā)生了變化。按新準(zhǔn)則規(guī)定,固定資產(chǎn)盤盈應(yīng)作為前期差錯(cuò)記入“以前年度損益調(diào)整”科目。企業(yè)在盤盈固定資產(chǎn)時(shí),首先應(yīng)確定盤盈固定資產(chǎn)的原值、累計(jì)折舊和固定資產(chǎn)凈值。根據(jù)確定的固定資產(chǎn)原值借記“固定資產(chǎn)”,貸記“累計(jì)折舊”,將兩者的差額貸記“以前年度損益調(diào)整”。其次再計(jì)算應(yīng)納的所得稅費(fèi)用,借記“以前年度損益調(diào)整”科目,貸記“應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交所得稅”。接著補(bǔ)提盈余公積,借記“以前年度損益調(diào)整”科目,貸記“盈余公積”。最后調(diào)整利潤(rùn)分配,借記“以前年度損益調(diào)整”,貸記“利潤(rùn)分配--未分配利潤(rùn)”。