導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇無形資產(chǎn)出資評估，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

據(jù)《中華工商時報》《無形資產(chǎn)擔(dān)保獲貸5000萬元》消息：私營企業(yè)福建金得利集團(tuán)董事長林永霖用自己長期建立的個人和企業(yè)的誠信及企業(yè)獲得的“中國馳名商標(biāo)”作擔(dān)保，向中信實業(yè)銀行福州分行貸款5000萬元。

按照我國的有關(guān)制度，無形資產(chǎn)是指企業(yè)長期使用而無實物形態(tài)的資產(chǎn)，企業(yè)的無形資產(chǎn)包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、商譽(yù)、特許經(jīng)營權(quán)。

一、無形資產(chǎn)的會計處理有以下難點

1.自創(chuàng)無形資產(chǎn)的成本難以確定

(1)自創(chuàng)無形資產(chǎn)的時間可能跨越多個會計期間，這樣同一支出可能與多項無形資產(chǎn)有關(guān)，從而使得自創(chuàng)無形資產(chǎn)支出難以追溯到某一特定項目中去，因而也就難以進(jìn)行無形資產(chǎn)核算。

(2)自創(chuàng)無形資產(chǎn)支出的規(guī)模與無形資產(chǎn)自創(chuàng)的成功之間沒有比例關(guān)系。很多情況下，一定規(guī)模的無形資產(chǎn)自創(chuàng)支出，并不能產(chǎn)生任何成果。因而，迫使自創(chuàng)無形資產(chǎn)的會計處理必須采用與常規(guī)資產(chǎn)購建取得成本的會計處理不同的方法。

2.無形資產(chǎn)的受益期難以確定

(1)無形資產(chǎn)的受益期受競爭對手的行動影響較大。無形資產(chǎn)的受益期在很多情況下與自身的質(zhì)量相關(guān)性較小，更多地受競爭對手行動的影響。

(2)無形資產(chǎn)的受益期受法律保護(hù)的影響較大。在企業(yè)由于知識產(chǎn)權(quán)糾紛而求助于法律保護(hù)時，法律保護(hù)傾向就對企業(yè)無形資產(chǎn)的受益時間至關(guān)重要。

(3)無形資產(chǎn)的受益期受偶發(fā)性因素的影響較大。是指那些企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營活動中難以控制，但對企業(yè)無形資產(chǎn)的受益期有重大影響的因素。

3.商譽(yù)難以離開特定企業(yè)而獨立存在

商譽(yù)實際上是企業(yè)所具有的高于一般盈利水平的企業(yè)獲得能力所形成的價值。

二、無形資產(chǎn)會計處理的特有慣例

1.研究和開發(fā)活動支出的會計處理

《國際會計準(zhǔn)則》規(guī)定：研究和開發(fā)費用在各會計期的分配，取決于它們與將來產(chǎn)生的收益之間的聯(lián)系。我國對自創(chuàng)無形資產(chǎn)的規(guī)定集中在《企業(yè)會計準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》中。該準(zhǔn)則規(guī)定，研究和開發(fā)費用作為當(dāng)期費用處理。

2.無形資產(chǎn)攤銷年限的確定

無形資產(chǎn)攤銷年限，決定了無形資產(chǎn)價值在資產(chǎn)中消失（轉(zhuǎn)移）的速度。美國執(zhí)業(yè)會計師協(xié)會會計原則委員會在其第17號意見書《無形資產(chǎn)》中，規(guī)定商譽(yù)應(yīng)在40年以內(nèi)按直線法攤銷完畢。我國有關(guān)制度規(guī)定的無形資產(chǎn)攤銷期限的確定原則是：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入損益。如預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，其攤銷年限按下列原則確定：

(1)合同規(guī)定受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過合同規(guī)定的受益年限。

(2)合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定有效年限的。攤銷年限不應(yīng)超過法律規(guī)定的有效年限。

(3)合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過受益年限和有效年限兩者之中較短者。

(4)如果合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過10年。

3.商譽(yù)的會計處理

按照一般會計慣例，企業(yè)通常不確認(rèn)自己內(nèi)部形成的商譽(yù)，只確認(rèn)購入的商譽(yù)。只有一個企業(yè)購買另一個企業(yè)才有商譽(yù)的會計處理問題。此時，商譽(yù)是指買方企業(yè)的收購價與被收購企業(yè)對應(yīng)的凈資產(chǎn)的公允價值（Fair Value）之間的差額。

(1)商譽(yù)的會計確認(rèn)只在企業(yè)所有權(quán)發(fā)生重大變化時出現(xiàn)，此時商譽(yù)的價值為投資方取得股權(quán)的代價與所獲取的被購買企業(yè)凈資產(chǎn)公允價對應(yīng)份額之差。

(2)被購買企業(yè)的商譽(yù)在購買企業(yè)所確認(rèn)的僅是與其所獲得股權(quán)相對應(yīng)的商譽(yù)。

(3)當(dāng)商譽(yù)的計算結(jié)果大于零時，被購買企業(yè)有正商譽(yù)，當(dāng)商譽(yù)小于零時，被購買企業(yè)有負(fù)商譽(yù)。

三、無形資產(chǎn)的質(zhì)量分析

1.報表上作為“無形資產(chǎn)”列示的基本上是企業(yè)外購的無形資產(chǎn)

2.企業(yè)可能存在由于會計處理原因而導(dǎo)致的賬外無形資產(chǎn)

企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)難以在資產(chǎn)負(fù)債表上出現(xiàn)，只能“游離”在資產(chǎn)負(fù)債表外，作為無形資產(chǎn)重要組成部分的人力資源也未在資產(chǎn)負(fù)債表得到體現(xiàn)。

3.賬外無形資產(chǎn)價值的實現(xiàn)方式可有多種選擇

從前面所述文章來看，銀行敢于接受企業(yè)無形資產(chǎn)的擔(dān)保，對企業(yè)發(fā)放貸款的法律依據(jù)是《中華人民共和國擔(dān)保法》的有關(guān)規(guī)定，即依法可以轉(zhuǎn)讓的商標(biāo)專用權(quán)、專利權(quán)、著作權(quán)中的財產(chǎn)權(quán)等無形資產(chǎn)都可以作為貸款質(zhì)押物。

銀行對企業(yè)無形資產(chǎn)的考察包括：（1）企業(yè)經(jīng)營理念、企業(yè)文化、經(jīng)營網(wǎng)絡(luò)、發(fā)展速度、發(fā)展目標(biāo)、納稅記錄等方面的企業(yè)誠信內(nèi)容；（2）董事長個人的誠信記錄；（3）企業(yè)獲得的“中國馳名商標(biāo)”。

無形資產(chǎn)必須具備在貸款期內(nèi)自身保值和增值的特征。從銀行的角度來說，只有此類無形資產(chǎn)才適宜作為抵押物。

篇2

注冊會計師的驗資風(fēng)險是指注冊會計師在驗資過程中由于違約、過失、欺詐等原因，出具不恰當(dāng)?shù)尿炠Y報告，而導(dǎo)致注冊會計師承擔(dān)相應(yīng)的行政、經(jīng)濟(jì)、法律責(zé)任的可能性。對注冊會計師來說，應(yīng)當(dāng)針對以下幾種無形資產(chǎn)驗資情況具體分析其可能遭遇的執(zhí)業(yè)風(fēng)險：

（一）出資設(shè)立時的無形資產(chǎn)驗證風(fēng)險

根據(jù)《公司法》規(guī)定，以無形資產(chǎn)入資的，其比例可以達(dá)到注冊資本的70%。企業(yè)可以用專利技術(shù)、土地使用權(quán)、礦產(chǎn)資源勘探權(quán)及采礦權(quán)等無形資產(chǎn)進(jìn)行設(shè)立出資，但必須評估作價。在這種情況下，就會出現(xiàn)股東要求中介機(jī)構(gòu)對出資的無形資產(chǎn)的評估值滿足注冊資本要求的情況。由于評估責(zé)任不能替代或減免驗資責(zé)任。因此，在對無形資產(chǎn)出資的驗資過程中，注冊會計師要嚴(yán)格查閱評估報告，核實財產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)歸屬。如以土地使用權(quán)出資的，該土地使用權(quán)是否滿足出資的資格，已用作抵押，涉及訴訟的土地不能用作出資，有產(chǎn)權(quán)證書是否辦理了產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)。以知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)等出資的，應(yīng)依法辦理了財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，否則不予以確認(rèn)其出資。在實務(wù)中，還有以公司名稱、企業(yè)品牌、長期客戶、特許經(jīng)營權(quán)協(xié)定等體現(xiàn)市場競爭力的無形資產(chǎn)出資的，按照評估價值或者約定的價值入資，注冊會計師在核實這些資產(chǎn)的價值時，要考慮無形資產(chǎn)的收益能力、發(fā)展前景、市場供需情況等多種復(fù)雜、易變的因素，真實公允地反映其價值。

（二）兼并收購中無形資產(chǎn)的驗資風(fēng)險

并購作為一種企業(yè)快速提升核心競爭力和獲得發(fā)展的重要途徑已受到越來越多企業(yè)的關(guān)注。專利技術(shù)、品牌等無形資產(chǎn)作為企業(yè)區(qū)別于其他企業(yè)的核心資產(chǎn)成為越來越重要的企業(yè)并購動因。但是無形資產(chǎn)的會計計量是以歷史成本為基礎(chǔ)的，成本計量根本無法揭示無形資產(chǎn)的真正價值。如IBM在收購蓮花公司時，蓮花公司的賬面資產(chǎn)價值僅為5000萬美元，而收購價達(dá)到35億美元。并購價格與被并購企業(yè)的賬面價值產(chǎn)生極大的差距，表明無形資產(chǎn)不能很好在反映企業(yè)某一時點財務(wù)狀況的資產(chǎn)負(fù)債表中反映其真實的價值。無形資產(chǎn)交易價格是雙方在一定條件下協(xié)商產(chǎn)生的雙方均可以接受的價格。這種交易價格的特殊性，會引發(fā)企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易或者是操縱價格，可能使得資產(chǎn)評估報告中的交易價格遠(yuǎn)遠(yuǎn)背離了其真實的價值。并且無形資產(chǎn)的內(nèi)涵智力資本和知識具有積累性和沿襲性的特點使得無形資產(chǎn)的價值具有可升級性，評估人員選擇的評估參數(shù)隨意性很大，這些無形資產(chǎn)價值的可能會被過高的估計（或者低估），導(dǎo)致評估無形資產(chǎn)的結(jié)果不真實、不可靠。因此注冊會計師在對企業(yè)進(jìn)行驗資時，要認(rèn)真審驗是否存在關(guān)聯(lián)交易，評估基準(zhǔn)日、評估假設(shè)等有關(guān)限定條件是否合理、真實等。如果過度依賴資產(chǎn)評估報告就會出具不真實、不準(zhǔn)確的驗資報告。

（三）增資擴(kuò)股中的無形資產(chǎn)驗資風(fēng)險

增資擴(kuò)股時驗資的審驗重點在于出資行為的真實性，與設(shè)立驗資相比，增資驗資時，識別和排除被審驗單位以自有的無形資產(chǎn)或第三人的無形資產(chǎn)做虛假出資有一定的難度。增資驗資時，由于企業(yè)已經(jīng)運(yùn)行了一段時間，積累一定規(guī)模的自有資產(chǎn)，當(dāng)企業(yè)籌資無望又急于增加注冊資本時，就可能以自有的資產(chǎn)或第三人的資產(chǎn)假充投資資產(chǎn)提供審驗，或以購買行為冒充接受投資行為。以無形資產(chǎn)增資時應(yīng)關(guān)注以下幾點：一是應(yīng)辦理的產(chǎn)權(quán)登記、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)的無形資產(chǎn)，是否已經(jīng)辦理；二是經(jīng)評估入價的無形資產(chǎn)是否屬于股東所有，評估價值是否是各方所確認(rèn)的，不能將企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)評估增值作為增資；三是需要進(jìn)行技術(shù)鑒定的，要查閱技術(shù)鑒定書，四是審驗當(dāng)前無形資產(chǎn)的有效使用年限，以及在規(guī)定的有效使用年限內(nèi)是否進(jìn)行了攤銷。

二、會計師事務(wù)所無形資產(chǎn)驗資風(fēng)險的防范與對策

驗資是一項專業(yè)性極強(qiáng)的工作，無時不需要敏銳的專業(yè)判斷能力。一般來說，注冊會計師的專業(yè)勝任能力越強(qiáng)，其驗資業(yè)務(wù)所帶來的風(fēng)險就越小。而驗資人員專業(yè)業(yè)務(wù)水平不高，必然帶來驗資風(fēng)險。由于無形資產(chǎn)本身具有無形性、種類繁多的特點，如由企業(yè)開發(fā)經(jīng)營的成果、企業(yè)形象、企業(yè)文化、信息資料和商業(yè)機(jī)密等，涉及的領(lǐng)域龐雜、影響因素眾多，并且企業(yè)有時為了維護(hù)自身的利益不能完全提供這些無形資產(chǎn)的相關(guān)資料，使得注冊會計師不能夠搜集到完整有力的驗資證據(jù)。而專有技術(shù)、專利權(quán)等無形資產(chǎn)專業(yè)性又極強(qiáng)，即使注冊會計師收集了很多這方面的資料由于專業(yè)的限制，不能夠有效的判斷這些證據(jù)的真實價值。這導(dǎo)致了注冊會計師在對這些無形資產(chǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確而有效的價值判斷時面臨很多難題，產(chǎn)生驗資風(fēng)險。

注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中要恪守“獨立”、“客觀”、“公正”三個原則，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度。而在對無形資產(chǎn)的確認(rèn)驗資過程中，由于無形資產(chǎn)操縱的空間大，為了爭取客戶和經(jīng)濟(jì)效益，使得注冊會計師其獨立性受到諸如經(jīng)濟(jì)利益、關(guān)聯(lián)關(guān)系、外在壓力等各方面因素的干擾，導(dǎo)致其在驗資的過程中不能保持應(yīng)有的獨立性和謹(jǐn)慎性，甚至是在客戶的要求下，違背原則，為客“出謀劃策”或者是“串通舞弊”，出具不負(fù)責(zé)任的驗資報告，最終導(dǎo)致巨大的驗資風(fēng)險。

注冊會計師應(yīng)充分認(rèn)識無形資產(chǎn)驗資中存在的問題和不足，以嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度和較強(qiáng)的執(zhí)業(yè)判斷能力辦理驗資業(yè)務(wù)，規(guī)范執(zhí)業(yè)，控制和防范驗資風(fēng) 險，提出以下幾點建議：

（一）從源頭防控風(fēng)險，慎審選擇客戶

防范和控制風(fēng)險要從源頭做起，必須對客戶進(jìn)行慎重選擇。多數(shù)情況下驗資業(yè)務(wù)接觸的是新的客戶，會計師事務(wù)所在承接這些驗資項目時，要對他們的組建情況深入的了解，溝通交流的問題要全面細(xì)致，盡可能的考慮到各個方面的風(fēng)險點，降低事務(wù)所風(fēng)險。另外要明確委托方的驗資目的和雙方應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，還要加強(qiáng)對被審驗單位管理層誠信度的考慮，尤其是高新技術(shù)企業(yè)，其資本結(jié)構(gòu)中，無形資產(chǎn)所占的比例較大，要綜合考慮這些委托單位社會信譽(yù)，對驗資項目事前進(jìn)行風(fēng)險評估，不盲目行事，提高風(fēng)險意識。

（二）從流程過濾風(fēng)險，強(qiáng)化質(zhì)量控制

驗資風(fēng)險中的風(fēng)險和漏洞主要是因為缺少規(guī)范的驗資行為以及不嚴(yán)格執(zhí)行驗資程序?qū)е?。要防范和減少驗資風(fēng)險，要區(qū)分不同的驗資類型和出資方式。就無形資產(chǎn)而言，其具有變化大，容易受外在因素的影響，不僅要考慮其賬面價值還要根據(jù)實際情況的變化，真實準(zhǔn)確的獲取充分且恰當(dāng)?shù)尿炠Y證據(jù)，完成各項審驗程序，編制審驗底稿。事務(wù)所對于驗資業(yè)務(wù)的各環(huán)節(jié)都要監(jiān)督和審核，從接受業(yè)務(wù)到制定驗資計劃，進(jìn)行審驗程序都要定期和不定期的檢查。出具驗資報告嚴(yán)格執(zhí)行多級復(fù)核制，發(fā)現(xiàn)問題及時督促注冊會計師追加審驗程序，補(bǔ)充取證，避免出現(xiàn)不符合質(zhì)量要求的驗資報告。做到從整體到具體流程的全面質(zhì)量管控和提高，以保證驗資報告的質(zhì)量。

（三）從軟件打造實力提升專業(yè)能力

篇3

注冊會計師的驗資風(fēng)險是指注冊會計師在驗資過程中由于違約、過失、欺詐等原因，出具不恰當(dāng)?shù)尿炠Y報告，而導(dǎo)致注冊會計師承擔(dān)相應(yīng)的行政、經(jīng)濟(jì)、法律責(zé)任的可能性。對注冊會計師來說，應(yīng)當(dāng)針對以下幾種無形資產(chǎn)驗資情況具體分析其可能遭遇的執(zhí)業(yè)風(fēng)險：

（一）出資設(shè)立時的無形資產(chǎn)驗證風(fēng)險

根據(jù)《公司法》規(guī)定，以無形資產(chǎn)入資的，其比例可以達(dá)到注冊資本的70%。企業(yè)可以用專利技術(shù)、土地使用權(quán)、礦產(chǎn)資源勘探權(quán)及采礦權(quán)等無形資產(chǎn)進(jìn)行設(shè)立出資，但必須評估作價。在這種情況下，就會出現(xiàn)股東要求中介機(jī)構(gòu)對出資的無形資產(chǎn)的評估值滿足注冊資本要求的情況。由于評估責(zé)任不能替代或減免驗資責(zé)任。因此，在對無形資產(chǎn)出資的驗資過程中，注冊會計師要嚴(yán)格查閱評估報告，核實財產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)歸屬。如以土地使用權(quán)出資的，該土地使用權(quán)是否滿足出資的資格，已用作抵押，涉及訴訟的土地不能用作出資，有產(chǎn)權(quán)證書是否辦理了產(chǎn)權(quán)過戶手續(xù)。以知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)等出資的，應(yīng)依法辦理了財產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)，否則不予以確認(rèn)其出資。在實務(wù)中，還有以公司名稱、企業(yè)品牌、長期客戶、特許經(jīng)營權(quán)協(xié)定等體現(xiàn)市場競爭力的無形資產(chǎn)出資的，按照評估價值或者約定的價值入資，注冊會計師在核實這些資產(chǎn)的價值時，要考慮無形資產(chǎn)的收益能力、發(fā)展前景、市場供需情況等多種復(fù)雜、易變的因素，真實公允地反映其價值。

（二）兼并收購中無形資產(chǎn)的驗資風(fēng)險

并購作為一種企業(yè)快速提升核心競爭力和獲得發(fā)展的重要途徑已受到越來越多企業(yè)的關(guān)注。專利技術(shù)、品牌等無形資產(chǎn)作為企業(yè)區(qū)別于其他企業(yè)的核心資產(chǎn)成為越來越重要的企業(yè)并購動因。但是無形資產(chǎn)的會計計量是以歷史成本為基礎(chǔ)的，成本計量根本無法揭示無形資產(chǎn)的真正價值。如IBM在收購蓮花公司時，蓮花公司的賬面資產(chǎn)價值僅為5000萬美元，而收購價達(dá)到35億美元。并購價格與被并購企業(yè)的賬面價值產(chǎn)生極大的差距，表明無形資產(chǎn)不能很好在反映企業(yè)某一時點財務(wù)狀況的資產(chǎn)負(fù)債表中反映其真實的價值。無形資產(chǎn)交易價格是雙方在一定條件下協(xié)商產(chǎn)生的雙方均可以接受的價格。這種交易價格的特殊性，會引發(fā)企業(yè)的關(guān)聯(lián)交易或者是操縱價格，可能使得資產(chǎn)評估報告中的交易價格遠(yuǎn)遠(yuǎn)背離了其真實的價值。并且無形資產(chǎn)的內(nèi)涵智力資本和知識具有積累性和沿襲性的特點使得無形資產(chǎn)的價值具有可升級性，評估人員選擇的評估參數(shù)隨意性很大，這些無形資產(chǎn)價值的可能會被過高的估計（或者低估），導(dǎo)致評估無形資產(chǎn)的結(jié)果不真實、不可靠。因此注冊會計師在對企業(yè)進(jìn)行驗資時，要認(rèn)真審驗是否存在關(guān)聯(lián)交易，評估基準(zhǔn)日、評估假設(shè)等有關(guān)限定條件是否合理、真實等。如果過度依賴資產(chǎn)評估報告就會出具不真實、不準(zhǔn)確的驗資報告。

（三）增資擴(kuò)股中的無形資產(chǎn)驗資風(fēng)險

增資擴(kuò)股時驗資的審驗重點在于出資行為的真實性，與設(shè)立驗資相比，增資驗資時，識別和排除被審驗單位以自有的無形資產(chǎn)或第三人的無形資產(chǎn)做虛假出資有一定的難度。增資驗資時，由于企業(yè)已經(jīng)運(yùn)行了一段時間，積累一定規(guī)模的自有資產(chǎn)，當(dāng)企業(yè)籌資無望又急于增加注冊資本時，就可能以自有的資產(chǎn)或第三人的資產(chǎn)假充投資資產(chǎn)提供審驗，或以購買行為冒充接受投資行為。以無形資產(chǎn)增資時應(yīng)關(guān)注以下幾點：一是應(yīng)辦理的產(chǎn)權(quán)登記、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)的無形資產(chǎn)，是否已經(jīng)辦理；二是經(jīng)評估入價的無形資產(chǎn)是否屬于股東所有，評估價值是否是各方所確認(rèn)的，不能將企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)評估增值作為增資；三是需要進(jìn)行技術(shù)鑒定的，要查閱技術(shù)鑒定書，四是審驗當(dāng)前無形資產(chǎn)的有效使用年限，以及在規(guī)定的有效使用年限內(nèi)是否進(jìn)行了攤銷。

二、會計師事務(wù)所無形資產(chǎn)驗資風(fēng)險的防范與對策

驗資是一項專業(yè)性極強(qiáng)的工作，無時不需要敏銳的專業(yè)判斷能力。一般來說，注冊會計師的專業(yè)勝任能力越強(qiáng)，其驗資業(yè)務(wù)所帶來的風(fēng)險就越小。而驗資人員專業(yè)業(yè)務(wù)水平不高，必然帶來驗資風(fēng)險。由于無形資產(chǎn)本身具有無形性、種類繁多的特點，如由企業(yè)開發(fā)經(jīng)營的成果、企業(yè)形象、企業(yè)文化、信息資料和商業(yè)機(jī)密等，涉及的領(lǐng)域龐雜、影響因素眾多，并且企業(yè)有時為了維護(hù)自身的利益不能完全提供這些無形資產(chǎn)的相關(guān)資料，使得注冊會計師不能夠搜集到完整有力的驗資證據(jù)。而專有技術(shù)、專利權(quán)等無形資產(chǎn)專業(yè)性又極強(qiáng)，即使注冊會計師收集了很多這方面的資料由于專業(yè)的限制，不能夠有效的判斷這些證據(jù)的真實價值。這導(dǎo)致了注冊會計師在對這些無形資產(chǎn)進(jìn)行準(zhǔn)確而有效的價值判斷時面臨很多難題，產(chǎn)生驗資風(fēng)險。

注冊會計師在執(zhí)業(yè)的過程中要恪守“獨立”、“客觀”、“公正”三個原則，并保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度。而在對無形資產(chǎn)的確認(rèn)驗資過程中，由于無形資產(chǎn)操縱的空間大，為了爭取客戶和經(jīng)濟(jì)效益，使得注冊會計師其獨立性受到諸如經(jīng)濟(jì)利益、關(guān)聯(lián)關(guān)系、外在壓力等各方面因素的干擾，導(dǎo)致其在驗資的過程中不能保持應(yīng)有的獨立性和謹(jǐn)慎性，甚至是在客戶的要求下，違背原則，為客“出謀劃策”或者是“串通舞弊”，出具不負(fù)責(zé)任的驗資報告，最終導(dǎo)致巨大的驗資風(fēng)險。

注冊會計師應(yīng)充分認(rèn)識無形資產(chǎn)驗資中存在的問題和不足，以嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ鲬B(tài)度和較強(qiáng)的執(zhí)業(yè)判斷能力辦理驗資業(yè)務(wù)，規(guī)范執(zhí)業(yè)，控制和防范驗資風(fēng)險，提出以下幾點建議：

（一）從源頭防控風(fēng)險，慎審選擇客戶

防范和控制風(fēng)險要從源頭做起，必須對客戶進(jìn)行慎重選擇。多數(shù)情況下驗資業(yè)務(wù)接觸的是新的客戶，會計師事務(wù)所在承接這些驗資項目時，要對他們的組建情況深入的了解，溝通交流的問題要全面細(xì)致，盡可能的考慮到各個方面的風(fēng)險點，降低事務(wù)所風(fēng)險。另外要明確委托方的驗資目的和雙方應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，還要加強(qiáng)對被審驗單位管理層誠信度的考慮，尤其是高新技術(shù)企業(yè)，其資本結(jié)構(gòu)中，無形資產(chǎn)所占的比例較大，要綜合考慮這些委托單位社會信譽(yù)，對驗資項目事前進(jìn)行風(fēng)險評估，不盲目行事，提高風(fēng)險意識。

（二）從流程過濾風(fēng)險，強(qiáng)化質(zhì)量控制

驗資風(fēng)險中的風(fēng)險和漏洞主要是因為缺少規(guī)范的驗資行為以及不嚴(yán)格執(zhí)行驗資程序?qū)е?。要防范和減少驗資風(fēng)險，要區(qū)分不同的驗資類型和出資方式。就無形資產(chǎn)而言，其具有變化大，容易受外在因素的影響，不僅要考慮其賬面價值還要根據(jù)實際情況的變化，真實準(zhǔn)確的獲取充分且恰當(dāng)?shù)尿炠Y證據(jù)，完成各項審驗程序，編制審驗底稿。事務(wù)所對于驗資業(yè)務(wù)的各環(huán)節(jié)都要監(jiān)督和審核，從接受業(yè)務(wù)到制定驗資計劃，進(jìn)行審驗程序都要定期和不定期的檢查。出具驗資報告嚴(yán)格執(zhí)行多級復(fù)核制，發(fā)現(xiàn)問題及時督促注冊會計師追加審驗程序，補(bǔ)充取證，避免出現(xiàn)不符合質(zhì)量要求的驗資報告。做到從整體到具體流程的全面質(zhì)量管控和提高，以保證驗資報告的質(zhì)量。

（三）從軟件打造實力提升專業(yè)能力

篇4

    事項1:自然人甲、乙、丙、丁共同出資組建A有限責(zé)任公司,合同規(guī)定甲、乙、丙、丁分別出資人民幣25,000元,各占注冊資本的25%。注冊會計師實施了必要的審驗程序,即向銀行函證,核對函證、銀行對賬單和進(jìn)賬單是否一致,檢查進(jìn)賬單真?zhèn)魏鸵厥欠裢陚?并審驗了注明投資款10萬元的進(jìn)賬單。

    分析:注冊會計師對該事項的審驗符合《獨立審計實務(wù)公告1號一驗資》及其規(guī)范指南的要求,但為了避免:(1)各個自然人之間代為出資而引起的權(quán)責(zé)糾紛。注冊會計師取得的進(jìn)賬單上顯示的是各出資者繳款的匯總金額,不能反映各個投資人實際出資情況,如果某個出資人如丙方?jīng)]有資金,私下協(xié)議由其他出資人代為墊付,這在注冊會計師取得的證據(jù)中沒有辦法得知,并且在各個出資人擬設(shè)立公司的良好關(guān)系下,他們也不會把實情告訴注冊會計師。但一旦出資人之間出現(xiàn)矛盾,其權(quán)責(zé)無法私下調(diào)和需要司法介入時,代為出資方可能會控告注冊會計師驗資報告不實,因為實際情況是丙方?jīng)]有出資;(2)出資人用借款出資,取得驗資報告拿到營業(yè)執(zhí)照后,立即抽逃資本還債。注冊會計師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù):(l)證明各個自然人經(jīng)濟(jì)狀況的資料;(2)由各個出資人、被審驗單位簽名蓋章的“出資人貨幣出資清單”。如果某一出資人的經(jīng)濟(jì)狀況不能保證其貨幣出資,注冊會計師應(yīng)謹(jǐn)慎出具驗資報告;如果存在代為出資的情況,注冊會計師還應(yīng)取得由出資方、代為出資方共同簽名的“委托受托代為出資協(xié)議”,并關(guān)注出資方和代為出資方的權(quán)利義務(wù),尤其是代為出資款的償付條款的規(guī)定。

    事項2:甲、乙、丙三方共同出資組建A外商投資公司,注冊會計師審驗三方投入A公司的貨幣資金時,發(fā)現(xiàn)一張 3月2目的300萬元的轉(zhuǎn)賬憑證是B公司轉(zhuǎn)入A公司,A公司提供了一份由B公司出具的“B公司轉(zhuǎn)入A公司的貨幣資金300萬元是B公司欠乙、丙兩公司的款項”的證明材料,要求注冊會計師把300萬元驗證為乙、丙兩公司對A公司的貨幣出資。

    分析:注冊會計師可以通過審驗證明3月2日確有 300萬元的貨幣資金進(jìn)入 A公司,但對于 300萬元貨幣資金的權(quán)屬及其是否屬于投資款尚沒有取得令人滿意的證據(jù),注冊會計師遇到這種事項必須小心,因為我國尚沒有關(guān)于代為投入出資款的法規(guī)規(guī)定,而且代為投入出資款的雙方串通弄虛作假的可能性較大,因此,注冊會計師最好不審驗這種情況的出資。但如果現(xiàn)實中要求注冊會計師對這種事項進(jìn)行審驗,注冊會計師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù):(1)乙、丙公司和B公司之間的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)行為及其所欠款項的原始憑證的復(fù)印件;(2)乙、丙公司和B公司共同簽名的“委托受托代為投入出資額的協(xié)議”,并得到A公司和甲方的同意;(3)乙、丙公司共同簽名的“貨幣出資聲明書”,主要注明300萬元貨幣出資各占的份額;(4)乙、丙公司財務(wù)狀況及其資料。如果不能取得以上證據(jù)或根據(jù)取得的證據(jù)表明B公司欠乙、丙公司的款項不可信,注冊會計師不能確認(rèn)此貨幣出資。

    事項3:注冊會計師一進(jìn)駐被審驗單位S公司,S公司就給注冊會計師提供了完整的驗資證據(jù)和相關(guān)材料,其中包括出資方甲方貨幣出資的銀行進(jìn)賬單、銀行對賬單以及向銀行詢證函回國。

    分析:在驗資實務(wù)中,被審驗單位能夠提供出較完善的驗資相關(guān)資料,對注冊會計師來講,是一件幸事,但驗資應(yīng)是注冊會計師主動取證的過程,“主動取證”不是被審驗單位提供什么資料,注冊會計師就驗證什么,而是注冊會計師根據(jù)驗證目標(biāo)的需要,設(shè)計適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?在有效控制審驗程序?qū)嵤┲蝎@取有力的證據(jù),因此,注冊會計師對貨幣資金進(jìn)行驗證時,不僅要謹(jǐn)慎地審驗被審計單位提供的進(jìn)賬單和銀行對賬單的真?zhèn)?還應(yīng)親自寄發(fā)和收回、分析向銀行函證出資款的回函,詢證函不能讓被審驗單位一并辦理,以避免被審計單位和銀行的串通作弊而提供虛假證據(jù)。

    二、涉及非貨幣資產(chǎn)出資的事項分析

    事項個甲方以一新建的房屋建筑物投入被審驗單位A公司,并提供了建筑房產(chǎn)的決算書、付款憑證,以及該房屋所占土地的租賃協(xié)議,土地租賃期為20年。

    分析:雖然造房屋確實為甲方建造,但由于它建在租賃土地上,不能取得土地證,其權(quán)屬問題容易發(fā)生經(jīng)濟(jì)糾紛,注冊會計師不能確認(rèn)甲方以此實物出資。

    事項5:甲方以一批抵債收回的存貨投入被審驗單位A公司,不能提供存貨的發(fā)票,僅提供了某具有資格的評估機(jī)構(gòu)對存貨所做的評估報告。

    分析:由于存貨價值、存在性和權(quán)屬的變動性大,因此以存貨投資的驗證本身風(fēng)鹼性大,初果被審驗單位原合同、章程中沒有規(guī)定以存貨作為出資,被審驗單位只是為了湊夠足額出資而準(zhǔn)備修改合同、章程以存貨出資,這時在沒有購買存貨的發(fā)票表明存貨的歸屬情況下,注冊會計師最好不要確認(rèn)此存貨投資。但如果合同章程中明確規(guī)定以存貨方式出資,表明存貨為生產(chǎn)經(jīng)營所必需,注冊會計師應(yīng)謹(jǐn)慎地關(guān)注和取得以下證據(jù),驗證存貨投資:(1)實物出資清單。注冊會計師應(yīng)把實物出資清單鎮(zhèn)列的存貨品名、規(guī)格、數(shù)量、作價、出資日期等內(nèi)容與協(xié)議、合同、章程的規(guī)定相核對,并實地觀察、監(jiān)盤存貨的數(shù)量及其品質(zhì)狀況,在出資清單上記錄審驗情況;(2)評估報告;(3)投資各方及其被審驗單位對存貨評估的確認(rèn)書,如為國有資產(chǎn),是國資部門的確認(rèn)文件。注冊會計師應(yīng)關(guān)注投資各方確認(rèn)存貨的價值是否以評估報告為基準(zhǔn),如果與評估結(jié)果懸殊大,注冊會計師應(yīng)建議被審驗單位重新考慮對存貨的確認(rèn);(4)財產(chǎn)交接清單;(5)存貨發(fā)票的復(fù)印件,如果是抵債收到的發(fā)票,由于其購貨方不是投資者,還需要檢查債務(wù)重組協(xié)議及其相關(guān)憑證,獲取投資方對該存貨的所有權(quán)證明。

    事項6:注冊會計師承接了A公司變更驗資業(yè)務(wù)。A公司原注冊資本為100萬元,甲方投入的工業(yè)訣竅25萬元,占注冊資本的250。A公司運(yùn)營幾年后的其無形資產(chǎn)一工業(yè)訣竅的賬面價值為10萬元。這時,A公司增資擴(kuò)股,其注冊資本為200萬元,甲方以某一專利權(quán)40萬元投入A公司。

    分析:注冊會計師對于無形資產(chǎn)的投入驗證,除檢查知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)和土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)出資清單中的名稱、有效狀況、作價等內(nèi)容是否符合協(xié)議、合同、章程的規(guī)定;檢查無形資產(chǎn)的評估情況及其投資各方的確認(rèn)情況;檢查無形資產(chǎn)的權(quán)屬證書以及無形資產(chǎn)交接手續(xù)和交接清單外,還應(yīng)關(guān)注無形資產(chǎn)投入占注冊資本的比例是否符合國家有關(guān)規(guī)定。即演算知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)投入占變更后注冊資本的比例是否超過20%(如果是省部級高新科技部門認(rèn)可的高新技術(shù)成果出資,(可達(dá)35%)該事項中知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)投入所占比例為(25+40)/200=32.5%,超過了20%,注冊會計師應(yīng)建議A公司增資時把專利權(quán)中價值25萬元確認(rèn)為甲方的資本投資,專利權(quán)其余不可分割的價值15萬元經(jīng)投資各方的協(xié)商確認(rèn)為A公司對甲公司的負(fù)債或資本公積。

    事項7:注冊會計師承接了對A公司的設(shè)立驗資業(yè)務(wù),了解到甲方投入到A公司的機(jī)器設(shè)備、貨幣資金會計數(shù)額超過甲公司凈資產(chǎn)的50%;乙方對A公司投入的房屋建筑物、專利技術(shù)合計為100萬元,而己公司近年來報表確認(rèn)凈資產(chǎn)均為負(fù)數(shù)。

    分析:此事項的問題在于出資方違背了公司法關(guān)于對外投資的規(guī)定,以及出資方長年虧損、資不抵債時,注冊會計師是否可以接受驗資委托企業(yè)。雖然《公司法》第十二條規(guī)定“公司向其他有限責(zé)任公司、股份有限公司投資的,除國務(wù)院規(guī)定的投資公司和控股公司外,所累計投資額不得超過凈資產(chǎn)的50%,在投資后,接受被投資公司以利潤轉(zhuǎn)增的資本,其增加額不包括在內(nèi)。”但沒有相關(guān)法規(guī)明確規(guī)定公司不能接受出資方長年虧損、資不抵債或出資方出資額超過其凈資產(chǎn)的50%時的出資。因此,只要注冊會計師取得被審驗單位有關(guān)管理部門設(shè)立或變更的批準(zhǔn)文件,以及其合同、章程、相關(guān)協(xié)議,注冊會計師可以接受此種情況的驗資委托,但應(yīng)注意這樣的驗資風(fēng)險大,容易出現(xiàn)出資方虛假出資、出資后抽逃資本以及出資方逃廢債務(wù)等風(fēng)險,因此,注冊會計師應(yīng)謹(jǐn)慎地關(guān)注出資方的財務(wù)狀況,并在驗資報告的意見段后加解釋說明段予以充分披露出資方長年虧損、資不抵債或出資方出資額超過其凈資產(chǎn)的50%等情況。

    三、凈資產(chǎn)出資事項分析

    事項8:注冊會計師承接了A股份有限公司的變更驗資業(yè)務(wù)。A公司是由A國有企業(yè)改制而來的,改制前A企業(yè)執(zhí)行工業(yè)企業(yè)會計制度,在改制審計和評估時,凈資產(chǎn)的確認(rèn)都是以工業(yè)企業(yè)會計制度確認(rèn)的價值為基礎(chǔ),改制后按照《企業(yè)會計制度》進(jìn)行會計處理時,A公司的凈資產(chǎn)因計提各項減值而減少。

    分析:注冊會計師在驗資時根據(jù)改制審計和評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)折股確認(rèn)改制企業(yè)的出資,與改制后按照《企業(yè)會計制度》進(jìn)行會計處理之間資產(chǎn)的差額,容易被社會公眾或其他股東認(rèn)為是驗資不實造成的,因此,注冊會計師在接受改制企業(yè)變更驗資業(yè)務(wù)時,應(yīng)建議被審驗單位按照《企業(yè)會計制度》的相關(guān)會計處理進(jìn)行改制審計和評估,確認(rèn)凈資產(chǎn),否則,注冊會計師應(yīng)在驗資報告的意見段后的說明段說明該事項。

    事項9:A國有企業(yè)2000年7月31日為改制基準(zhǔn)日,把其凈資產(chǎn)1,200萬元折股設(shè)立A股份有限公司,期間其生產(chǎn)經(jīng)營沒有間斷,在2001年2月3日A 公d委托注冊會計師對此作變更驗資,截止到2001年A公司的凈資產(chǎn)為對萬元。A公司向注冊會計師提供了截止到2000年7月31日的改制審計報告和評估報告,以及截止到2001年1月31日A公司的會計報表及其相關(guān)賬簿。

篇5

    事項1:自然人甲、乙、丙、丁共同出資組建A有限責(zé)任公司,合同規(guī)定甲、乙、丙、丁分別出資人民幣25,000元,各占注冊資本的25%。注冊會計師實施了必要的審驗程序,即向銀行函證,核對函證、銀行對賬單和進(jìn)賬單是否一致,檢查進(jìn)賬單真?zhèn)魏鸵厥欠裢陚?并審驗了注明投資款10萬元的進(jìn)賬單。

    分析:注冊會計師對該事項的審驗符合《獨立審計實務(wù)公告1號一驗資》及其規(guī)范指南的要求,但為了避免:(1)各個自然人之間代為出資而引起的權(quán)責(zé)糾紛。注冊會計師取得的進(jìn)賬單上顯示的是各出資者繳款的匯總金額,不能反映各個投資人實際出資情況,如果某個出資人如丙方?jīng)]有資金,私下協(xié)議由其他出資人代為墊付,這在注冊會計師取得的證據(jù)中沒有辦法得知,并且在各個出資人擬設(shè)立公司的良好關(guān)系下,他們也不會把實情告訴注冊會計師。但一旦出資人之間出現(xiàn)矛盾,其權(quán)責(zé)無法私下調(diào)和需要司法介入時,代為出資方可能會控告注冊會計師驗資報告不實,因為實際情況是丙方?jīng)]有出資;(2)出資人用借款出資,取得驗資報告拿到營業(yè)執(zhí)照后,立即抽逃資本還債。注冊會計師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù):(l)證明各個自然人經(jīng)濟(jì)狀況的資料;(2)由各個出資人、被審驗單位簽名蓋章的“出資人貨幣出資清單”。如果某一出資人的經(jīng)濟(jì)狀況不能保證其貨幣出資,注冊會計師應(yīng)謹(jǐn)慎出具驗資報告;如果存在代為出資的情況,注冊會計師還應(yīng)取得由出資方、代為出資方共同簽名的“委托受托代為出資協(xié)議”,并關(guān)注出資方和代為出資方的權(quán)利義務(wù),尤其是代為出資款的償付條款的規(guī)定。

    事項2:甲、乙、丙三方共同出資組建A外商投資公司,注冊會計師審驗三方投入A公司的貨幣資金時,發(fā)現(xiàn)一張 3月2目的300萬元的轉(zhuǎn)賬憑證是B公司轉(zhuǎn)入A公司,A公司提供了一份由B公司出具的“B公司轉(zhuǎn)入A公司的貨幣資金300萬元是B公司欠乙、丙兩公司的款項”的證明材料,要求注冊會計師把300萬元驗證為乙、丙兩公司對A公司的貨幣出資。

    分析:注冊會計師可以通過審驗證明3月2日確有 300萬元的貨幣資金進(jìn)入 A公司,但對于 300萬元貨幣資金的權(quán)屬及其是否屬于投資款尚沒有取得令人滿意的證據(jù),注冊會計師遇到這種事項必須小心,因為我國尚沒有關(guān)于代為投入出資款的法規(guī)規(guī)定,而且代為投入出資款的雙方串通弄虛作假的可能性較大,因此,注冊會計師最好不審驗這種情況的出資。但如果現(xiàn)實中要求注冊會計師對這種事項進(jìn)行審驗,注冊會計師還應(yīng)關(guān)注和取得以下證據(jù):(1)乙、丙公司和B公司之間的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)行為及其所欠款項的原始憑證的復(fù)印件;(2)乙、丙公司和B公司共同簽名的“委托受托代為投入出資額的協(xié)議”,并得到A公司和甲方的同意;(3)乙、丙公司共同簽名的“貨幣出資聲明書”,主要注明300萬元貨幣出資各占的份額;(4)乙、丙公司財務(wù)狀況及其資料。如果不能取得以上證據(jù)或根據(jù)取得的證據(jù)表明B公司欠乙、丙公司的款項不可信,注冊會計師不能確認(rèn)此貨幣出資。

    事項3:注冊會計師一進(jìn)駐被審驗單位S公司,S公司就給注冊會計師提供了完整的驗資證據(jù)和相關(guān)材料,其中包括出資方甲方貨幣出資的銀行進(jìn)賬單、銀行對賬單以及向銀行詢證函回國。

    分析:在驗資實務(wù)中,被審驗單位能夠提供出較完善的驗資相關(guān)資料,對注冊會計師來講,是一件幸事,但驗資應(yīng)是注冊會計師主動取證的過程,“主動取證”不是被審驗單位提供什么資料,注冊會計師就驗證什么,而是注冊會計師根據(jù)驗證目標(biāo)的需要,設(shè)計適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?在有效控制審驗程序?qū)嵤┲蝎@取有力的證據(jù),因此,注冊會計師對貨幣資金進(jìn)行驗證時,不僅要謹(jǐn)慎地審驗被審計單位提供的進(jìn)賬單和銀行對賬單的真?zhèn)?還應(yīng)親自寄發(fā)和收回、分析向銀行函證出資款的回函,詢證函不能讓被審驗單位一并辦理,以避免被審計單位和銀行的串通作弊而提供虛假證據(jù)。

    二、涉及非貨幣資產(chǎn)出資的事項分析

    事項個甲方以一新建的房屋建筑物投入被審驗單位A公司,并提供了建筑房產(chǎn)的決算書、付款憑證,以及該房屋所占土地的租賃協(xié)議,土地租賃期為20年。

    分析:雖然造房屋確實為甲方建造,但由于它建在租賃土地上,不能取得土地證,其權(quán)屬問題容易發(fā)生經(jīng)濟(jì)糾紛,注冊會計師不能確認(rèn)甲方以此實物出資。

    事項5:甲方以一批抵債收回的存貨投入被審驗單位A公司,不能提供存貨的發(fā)票,僅提供了某具有資格的評估機(jī)構(gòu)對存貨所做的評估報告。

    分析:由于存貨價值、存在性和權(quán)屬的變動性大,因此以存貨投資的驗證本身風(fēng)鹼性大,初果被審驗單位原合同、章程中沒有規(guī)定以存貨作為出資,被審驗單位只是為了湊夠足額出資而準(zhǔn)備修改合同、章程以存貨出資,這時在沒有購買存貨的發(fā)票表明存貨的歸屬情況下,注冊會計師最好不要確認(rèn)此存貨投資。但如果合同章程中明確規(guī)定以存貨方式出資,表明存貨為生產(chǎn)經(jīng)營所必需,注冊會計師應(yīng)謹(jǐn)慎地關(guān)注和取得以下證據(jù),驗證存貨投資:(1)實物出資清單。注冊會計師應(yīng)把實物出資清單鎮(zhèn)列的存貨品名、規(guī)格、數(shù)量、作價、出資日期等內(nèi)容與協(xié)議、合同、章程的規(guī)定相核對,并實地觀察、監(jiān)盤存貨的數(shù)量及其品質(zhì)狀況,在出資清單上記錄審驗情況;(2)評估報告;(3)投資各方及其被審驗單位對存貨評估的確認(rèn)書,如為國有資產(chǎn),是國資部門的確認(rèn)文件。注冊會計師應(yīng)關(guān)注投資各方確認(rèn)存貨的價值是否以評估報告為基準(zhǔn),如果與評估結(jié)果懸殊大,注冊會計師應(yīng)建議被審驗單位重新考慮對存貨的確認(rèn);(4)財產(chǎn)交接清單;(5)存貨發(fā)票的復(fù)印件,如果是抵債收到的發(fā)票,由于其購貨方不是投資者,還需要檢查債務(wù)重組協(xié)議及其相關(guān)憑證,獲取投資方對該存貨的所有權(quán)證明。

    事項6:注冊會計師承接了A公司變更驗資業(yè)務(wù)。A公司原注冊資本為100萬元,甲方投入的工業(yè)訣竅25萬元,占注冊資本的250。A公司運(yùn)營幾年后的其無形資產(chǎn)一工業(yè)訣竅的賬面價值為10萬元。這時,A公司增資擴(kuò)股,其注冊資本為200萬元,甲方以某一專利權(quán)40萬元投入A公司。

    分析:注冊會計師對于無形資產(chǎn)的投入驗證,除檢查知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)和土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)出資清單中的名稱、有效狀況、作價等內(nèi)容是否符合協(xié)議、合同、章程的規(guī)定;檢查無形資產(chǎn)的評估情況及其投資各方的確認(rèn)情況;檢查無形資產(chǎn)的權(quán)屬證書以及無形資產(chǎn)交接手續(xù)和交接清單外,還應(yīng)關(guān)注無形資產(chǎn)投入占注冊資本的比例是否符合國家有關(guān)規(guī)定。即演算知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)投入占變更后注冊資本的比例是否超過20%(如果是省部級高新科技部門認(rèn)可的高新技術(shù)成果出資,(可達(dá)35%)該事項中知識產(chǎn)權(quán)、非專利技術(shù)投入所占比例為(25+40)/200=32.5%,超過了20%,注冊會計師應(yīng)建議A公司增資時把專利權(quán)中價值25萬元確認(rèn)為甲方的資本投資,專利權(quán)其余不可分割的價值15萬元經(jīng)投資各方的協(xié)商確認(rèn)為A公司對甲公司的負(fù)債或資本公積。

    事項7:注冊會計師承接了對A公司的設(shè)立驗資業(yè)務(wù),了解到甲方投入到A公司的機(jī)器設(shè)備、貨幣資金會計數(shù)額超過甲公司凈資產(chǎn)的50%;乙方對A公司投入的房屋建筑物、專利技術(shù)合計為100萬元,而己公司近年來報表確認(rèn)凈資產(chǎn)均為負(fù)數(shù)。

    分析:此事項的問題在于出資方違背了公司法關(guān)于對外投資的規(guī)定,以及出資方長年虧損、資不抵債時,注冊會計師是否可以接受驗資委托企業(yè)。雖然《公司法》第十二條規(guī)定“公司向其他有限責(zé)任公司、股份有限公司投資的,除國務(wù)院規(guī)定的投資公司和控股公司外,所累計投資額不得超過凈資產(chǎn)的50%,在投資后,接受被投資公司以利潤轉(zhuǎn)增的資本,其增加額不包括在內(nèi)?！钡珱]有相關(guān)法規(guī)明確規(guī)定公司不能接受出資方長年虧損、資不抵債或出資方出資額超過其凈資產(chǎn)的50%時的出資。因此,只要注冊會計師取得被審驗單位有關(guān)管理部門設(shè)立或變更的批準(zhǔn)文件,以及其合同、章程、相關(guān)協(xié)議,注冊會計師可以接受此種情況的驗資委托,但應(yīng)注意這樣的驗資風(fēng)險大,容易出現(xiàn)出資方虛假出資、出資后抽逃資本以及出資方逃廢債務(wù)等風(fēng)險,因此,注冊會計師應(yīng)謹(jǐn)慎地關(guān)注出資方的財務(wù)狀況,并在驗資報告的意見段后加解釋說明段予以充分披露出資方長年虧損、資不抵債或出資方出資額超過其凈資產(chǎn)的50%等情況。

    三、凈資產(chǎn)出資事項分析

    事項8:注冊會計師承接了A股份有限公司的變更驗資業(yè)務(wù)。A公司是由A國有企業(yè)改制而來的,改制前A企業(yè)執(zhí)行工業(yè)企業(yè)會計制度,在改制審計和評估時,凈資產(chǎn)的確認(rèn)都是以工業(yè)企業(yè)會計制度確認(rèn)的價值為基礎(chǔ),改制后按照《企業(yè)會計制度》進(jìn)行會計處理時,A公司的凈資產(chǎn)因計提各項減值而減少。

    分析:注冊會計師在驗資時根據(jù)改制審計和評估確認(rèn)的凈資產(chǎn)折股確認(rèn)改制企業(yè)的出資,與改制后按照《企業(yè)會計制度》進(jìn)行會計處理之間資產(chǎn)的差額,容易被社會公眾或其他股東認(rèn)為是驗資不實造成的,因此,注冊會計師在接受改制企業(yè)變更驗資業(yè)務(wù)時,應(yīng)建議被審驗單位按照《企業(yè)會計制度》的相關(guān)會計處理進(jìn)行改制審計和評估,確認(rèn)凈資產(chǎn),否則,注冊會計師應(yīng)在驗資報告的意見段后的說明段說明該事項。

    事項9:A國有企業(yè)2000年7月31日為改制基準(zhǔn)日,把其凈資產(chǎn)1,200萬元折股設(shè)立A股份有限公司,期間其生產(chǎn)經(jīng)營沒有間斷,在2001年2月3日A 公d委托注冊會計師對此作變更驗資,截止到2001年A公司的凈資產(chǎn)為對萬元。A公司向注冊會計師提供了截止到2000年7月31日的改制審計報告和評估報告,以及截止到2001年1月31日A公司的會計報表及其相關(guān)賬簿。

篇6

第一，無論屬于何種出資瑕疵，企業(yè)應(yīng)首先確保出資的確實到位，如果需要相關(guān)股東補(bǔ)足出資的，要以后續(xù)投入或股權(quán)轉(zhuǎn)讓等方式使資本到位。對于補(bǔ)足的方式，實踐中不外乎這樣幾種：一是以貨幣資金補(bǔ)足(包括現(xiàn)金資產(chǎn)補(bǔ)足或應(yīng)付股利補(bǔ)足等方式)，二是以固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)等資產(chǎn)補(bǔ)足，三是以債權(quán)補(bǔ)足。

現(xiàn)實操作中，以債權(quán)補(bǔ)充出資的案例比較少，也比較會受劍證監(jiān)會的特別關(guān)注，因此以此種方式補(bǔ)足出資務(wù)必要明確債權(quán)形成的真實基礎(chǔ)。特別的，對于以非公司自身財產(chǎn)出資的情況，如以報廢資產(chǎn)出資但該類資產(chǎn)仍有使用價值，應(yīng)確保資產(chǎn)在出資時被納入了評估范圍并經(jīng)評估機(jī)構(gòu)確認(rèn)其具體價值，此種出資方式需要該資產(chǎn)所有權(quán)單位出具說明，明確將該資產(chǎn)投入新設(shè)企業(yè)，即明確其權(quán)屬，也是使資本確實到位的重要方式。

第二，公司應(yīng)確保獲得驗資報告對補(bǔ)足出資的情況進(jìn)行證明，或拿到經(jīng)申報會計師事務(wù)所對出資情況的復(fù)核報告。

第三，盡管《公司法》條例中對出資不到位的情況已有明確的責(zé)任歸屬，即由責(zé)任股東承擔(dān)補(bǔ)繳義務(wù)、其他股東負(fù)連帶責(zé)任，為進(jìn)一步明確責(zé)任避免擬上市主體未來出現(xiàn)不必要糾紛，上述責(zé)任股東或相關(guān)股東應(yīng)該出具對該出資瑕疵承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任的承諾書，承諾不追究出現(xiàn)出資瑕疵股東的責(zé)任。這一方案所體現(xiàn)的法律精神是：出資從法律性質(zhì)上而言，本質(zhì)上是一種發(fā)起人之間的合伙協(xié)議；在公司成立后的增資，增資股東亦對已成立的公司和其他股東負(fù)有按照有關(guān)協(xié)議切實履行的義務(wù)，出資首先是這種協(xié)議所約定義務(wù)的履行。

第四，公司需要獲得相關(guān)主管部門、資產(chǎn)所有權(quán)單位所出具證明或相關(guān)文件。在可能的情況下，應(yīng)盡量請主管工商部門出具相關(guān)情況的說明或證明材料，對出資瑕疵問題進(jìn)行說明，明確公司此問題已規(guī)范或已得到妥善解決。

篇7

在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)如存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等對外出資設(shè)立子公司或合營、聯(lián)營企業(yè)的情形非常普遍，其實質(zhì)屬非貨幣性資產(chǎn)交換的一種，即以非貨幣性資產(chǎn)換取被投資企業(yè)的股權(quán)。在該項業(yè)務(wù)的處理過程中，會產(chǎn)生出資業(yè)務(wù)的會計處理、合并財務(wù)報表的編制或按權(quán)益法核算時的投資損益抵銷等一系列會計事項。關(guān)于出資業(yè)務(wù)的會計處理，在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號―長期股權(quán)投資》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號―非貨幣性資產(chǎn)交換》及《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》中已有詳細(xì)規(guī)定，但對于合并財務(wù)報表編制中出資資產(chǎn)溢折價的抵銷、按權(quán)益法核算時對投資損益的抵銷等，有關(guān)文件的規(guī)定不夠明確，本文擬對非貨幣性資產(chǎn)出資后出資溢折價在合并財務(wù)報表編制時及權(quán)益法核算時的抵銷處理加以分析，為此類業(yè)務(wù)的合并抵銷處理提供借鑒。

一、出資設(shè)立子公司時出資資產(chǎn)溢折價在合并財務(wù)報表編制中的抵銷處理

1.出資資產(chǎn)溢折價會計處理政策的演變

本文所述出資資產(chǎn)溢折價是指以非貨幣性資產(chǎn)對外出資時，資產(chǎn)的評估價值或公允價值與賬面價值的差額。

對于以非貨性資產(chǎn)出資設(shè)立子公司，出資資產(chǎn)溢折價在母公司及合并財務(wù)報表時的處理，不同階段的政策規(guī)定有所不同：

最早對非貨性資產(chǎn)出資溢折價作出會計處理的法規(guī)是1985年1月1日施行的《中外合資經(jīng)營企業(yè)會計制度》，其中規(guī)定以實物資產(chǎn)投資的，應(yīng)按所確定的價值記賬，確定的價值與賬面價值的差額作為損益處理。

1992年1月1日開始施行的《股份制試點企業(yè)會計制度》采用了同樣的處理方法。

1998年《股份有限公司會計制度》中規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)對外出資，評估確認(rèn)的資產(chǎn)價值大于賬面價值的差額計入“資本公積”，小于賬面價值的差額計入“營業(yè)外支出”。

2001年1月1日起暫在股份有限公司開始實施的《企業(yè)會計制度》中，針對當(dāng)時部分上市公司利用非貨幣易公允價值的確定操縱上市公司利潤的情況，規(guī)定以非貨幣易換入的長期股權(quán)投資，按換出資產(chǎn)的賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為初始投資成本。

財政部于2006年2月15日的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》引入了“商業(yè)實質(zhì)”概念，恢復(fù)并發(fā)展了公允價值計量模式，在《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號―非貨幣性資產(chǎn)交換》中，對具有商業(yè)實質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中投出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額分別不同資產(chǎn)類型計入當(dāng)期損益。

而在合并財務(wù)報表編制中，對于以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立子公司產(chǎn)生的溢折價是否需要進(jìn)行抵銷以及如何抵銷，在2010年10月份《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》以前沒有明確，在實務(wù)處理中存在爭議。

2010年10月的《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》中規(guī)定：企業(yè)以非貨幣資產(chǎn)出資設(shè)立子公司或?qū)ψ庸驹鲑Y，在編制合并財務(wù)報表時，需要將該非貨幣資產(chǎn)調(diào)整恢復(fù)至原賬面價值，并在此基礎(chǔ)上持續(xù)編制合并財務(wù)報表。這就從會計制度層面首次明確了以非貨幣性資產(chǎn)出資產(chǎn)生的溢折價在編制合并財務(wù)報表時需要進(jìn)行抵銷處理，消除了實務(wù)操作中的爭議。

2.以存貨出資的合并抵銷處理

在以存貨出資情況下，投資企業(yè)即母公司應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，按照公允價值確認(rèn)銷售收入，計提銷項稅金，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。合并抵銷時，需對銷售毛利（毛虧）金額予以抵銷，這里分為兩種情況：

（1）如子公司未將存貨出售，仍留在子公司作為存貨核算的，則應(yīng)編制抵銷分錄：

借：營業(yè)收入（母公司確認(rèn)收入的金額）

貸：營業(yè)成本（母公司確認(rèn)成本的金額）

貸：存貨（母公司確認(rèn)的毛利）

通過抵銷恢復(fù)合并財務(wù)報表中存貨金額為投資企業(yè)的賬面價值。如子公司將投入的存貨作為固定資產(chǎn)核算的，則相應(yīng)抵銷固定資產(chǎn)的賬面原值，同時恢復(fù)子公司已計提的折舊額。

（2）如子公司已將存貨對外出售，則抵銷分錄為：

借：營業(yè)收入 （母公司確認(rèn)收入的金額）

貸：營業(yè)成本 （母公司確認(rèn)收入的金額）

3.以固定資產(chǎn)出資的合并抵銷處理

在母公司以固定資產(chǎn)出資情況下，母公司已將投出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出，合并時則應(yīng)作抵銷分錄：

借：營業(yè)外收入 （母公司計入營業(yè)外收入的金額）

貸：固定資產(chǎn)―原價 （母公司計入營業(yè)外收入的金額）

或：

借：固定資產(chǎn)―原價 （母公司計入營業(yè)外支出的金額）

貸：營業(yè)外支出 （母公司計入營業(yè)外支出的金額）

同時恢復(fù)子公司接受投資后多計或少計提的折舊。

4.以無形資產(chǎn)出資的合并抵銷處理

以無形資產(chǎn)出資的合并抵銷處理類似于以固定資產(chǎn)出資的抵銷處理。

5.因出資資產(chǎn)溢折價合并抵銷產(chǎn)生的遞延稅款的計算

由于合并財務(wù)報表編制中對用于出資的非貨幣性資產(chǎn)溢折價進(jìn)行了抵銷處理，造成相關(guān)資產(chǎn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表中反映價值與其計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生了差異，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號―所得稅》的規(guī)定，需相應(yīng)計算遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債并調(diào)整合并利潤表中遞延所得稅費用的金額。

二、出資設(shè)立合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)時對投資損益的抵銷處理

1.相關(guān)會計準(zhǔn)則的規(guī)定

在2008年9月《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2008》以前，對投資企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)向合營或聯(lián)營企業(yè)出資產(chǎn)生的溢折價，沒有文件規(guī)定在核算投資損益時需要進(jìn)行抵銷處理。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2008》中首次明確規(guī)定：對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷。即，投資企業(yè)與聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益按照持股比例計算歸屬于投資企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)予以抵銷，在此基礎(chǔ)上確認(rèn)投資損益。

合營方轉(zhuǎn)移了與投出非貨幣性資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的重大風(fēng)險和報酬并且投出資產(chǎn)留給合營企業(yè)使用，應(yīng)在該項交易中確認(rèn)歸屬于合營企業(yè)其他合營方的利得和損失。交易表明投出或出售的非貨幣性資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，合營方應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)該部分損失。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》中延續(xù)了上述規(guī)定。

2.在核算投資損益時對出資資產(chǎn)溢折價的抵銷處理

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》中規(guī)定的處理原則，投資企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)出資產(chǎn)生的溢折價，在投資企業(yè)按權(quán)益法核算投資損益時，只能確認(rèn)歸屬于被投資企業(yè)其他投資方的部分。

舉例說明如下：甲公司2010年6月以賬面價值為300萬元的存貨經(jīng)評估作價500萬元作為出資與他方合資設(shè)立乙公司，并持有乙公司50%的表決權(quán)股份，與其他投資方一起對乙公司實施共同控制，乙公司將取得的商品作為管理用固定資產(chǎn)核算，預(yù)計使用壽命為10年，凈殘值為0。假定甲公司取得該項投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同，兩者之間未發(fā)生過其他內(nèi)部交易。乙公司2010年實現(xiàn)凈利潤為1000萬元。假定不考慮增值稅和所得稅影響。

甲公司在存貨出資中產(chǎn)生利潤200萬元，其中的100萬元（200×50%）是針對甲公司本身持有的對合營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷，同時應(yīng)考慮相關(guān)固定資產(chǎn)折舊對損益的影響，即甲公司應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會計處理為：

借：長期股權(quán)投資――損益調(diào)整[（1000-200+10）×50%]405

貸：投資收益405

甲公司如存在子公司需要編制合并財務(wù)報表，在合并財務(wù)報表中對該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個別報表已確認(rèn)投資收益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：

借：營業(yè)收入（500×50%）250

貸：營業(yè)成本（300×50%）150

貸：投資收益100

3.投資企業(yè)的母公司在編制合并財務(wù)報表時的處理

《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》中舉例說明了投資企業(yè)存在其他子公司需要編制合并財務(wù)報表時，對以非貨幣性資產(chǎn)出資設(shè)立合營或聯(lián)營企業(yè)未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益在個別報表已確認(rèn)投資收益基礎(chǔ)上需進(jìn)行調(diào)整，即將非貨幣性資產(chǎn)出資溢折價中歸屬于投資企業(yè)部分從調(diào)整投資收益改為調(diào)整出資溢折價在投資企業(yè)的原核算項目中。

但對于投資企業(yè)本身無其他子公司而不需要編制合并財務(wù)報表，投資企業(yè)的母公司在合并投資企業(yè)的財務(wù)報表時，是否需要在投資企業(yè)已確認(rèn)投資收益的個別報表基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整，《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2010》沒有明確。如不進(jìn)行調(diào)整，可能會在不同報表項目間出現(xiàn)不合理情形，舉例說明如下：

甲公司以賬面價值為0元的商標(biāo)權(quán)經(jīng)評估作價1000萬元與他方共同出資設(shè)立一合營企業(yè)，持有合營企業(yè)50%的股權(quán)，甲公司沒有其他子公司，合營企業(yè)在成立當(dāng)年實現(xiàn)300萬元的凈利潤，甲公司將出資時產(chǎn)生的1000萬元的溢價記入“營業(yè)外收入”項目，假定不考慮無形資產(chǎn)攤銷的影響，則甲公司年末核算投資收益時編制會計分錄：

借：長期股權(quán)投資[（300-1000）×50%]-350

貸：投資收益 -350

如甲公司的母公司在編制合并財務(wù)報表時不允許在甲公司個別報表基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整，會形成合并利潤表中營業(yè)外收入為正的1000萬元，而投資收益為負(fù)的350萬元的不合理情形（注：假設(shè)無其他營業(yè)外收入和投資收益金額），因此，筆者認(rèn)為，為準(zhǔn)確反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實質(zhì)，在該種情況下應(yīng)允許投資企業(yè)的母公司在編制合并財務(wù)報表時，參照投資企業(yè)本身有子公司情況下的調(diào)整做法對投資企業(yè)的個別財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整。

參考文獻(xiàn)：

篇8

關(guān)鍵詞：商譽(yù)；轉(zhuǎn)讓；評估；附隨義務(wù)

一、商譽(yù)的內(nèi)涵

（一）商譽(yù)的概念。

商譽(yù)一詞最早出現(xiàn)于西方16世紀(jì)中后期的會計學(xué)領(lǐng)域中，是指企業(yè)由于有地理位置、歷史悠久、經(jīng)驗豐富或經(jīng)營等有利條件，而在經(jīng)營上具有產(chǎn)生超常獲利能力的潛在經(jīng)濟(jì)價值，即可望在同等條件下獲得高于一般利潤水平的能力。此外，在法律領(lǐng)域，《牛津法律大詞典》將商譽(yù)解釋為：“某行業(yè)擁有的一種優(yōu)良品質(zhì)，源于該企業(yè)的名譽(yù)，與顧客以及使與顧客的聯(lián)系得以保持的環(huán)境有關(guān)，它與所隸屬的企業(yè)不可分離，尤其取決于企業(yè)所有人或者經(jīng)理的個人素質(zhì)，也可取決于它的地理位置，或者同時取決于二者?！本C合會計學(xué)和法學(xué)對商譽(yù)的不同定義，我慎重地將商譽(yù)定義為：商事主體在商事活動中所具有的經(jīng)濟(jì)能力在社會上獲得的綜合評價，是多種因素共同作用下而形成的最無形的無形財產(chǎn)。

（二）商譽(yù)的特征。

商譽(yù)具有整體性，對企業(yè)載體高度信賴，不能離開企業(yè)而單獨計量，它的形成與企業(yè)的整體資產(chǎn)、組織管理、經(jīng)營管理以及企業(yè)的其它活動密切相關(guān)。

商譽(yù)具有可變動性和相對穩(wěn)定性。商譽(yù)是一種處于信息狀態(tài)的社會評價，組成商譽(yù)的因素及其復(fù)雜，只要其中任何一項受到侵害，商譽(yù)都將受到影響。但是，只要商譽(yù)和載體密切凝結(jié)在一起，就能在一段相對長的時間內(nèi)持續(xù)地吸引固有的客戶群。

此外，商譽(yù)是一種特殊地位的無形資產(chǎn)，具有無形資產(chǎn)所具有的特征，商譽(yù)的無形價值具體表現(xiàn)在該企業(yè)的獲利能力超過了一般企業(yè)的獲利水平。商譽(yù)具有無形資產(chǎn)所應(yīng)該具有的特征，如不具有實物形態(tài)、屬于非貨幣長期資產(chǎn)、企業(yè)持有的目的只是為了使用等，即具有價值性和可評估性，可以通過專門的評估機(jī)構(gòu)用專門的方法進(jìn)行量化。

二、我國對商譽(yù)出資的規(guī)定

（一）法律法規(guī)及規(guī)范性文件的相關(guān)規(guī)定。

我國《公司法》第27條規(guī)定:“股東可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資；但是，法律、行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外。”可見，《公司法》并未明確禁止商譽(yù)出資，只是規(guī)定了必須得用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓。

但是，出于保證公司資本的確定性，防止公司出資可能發(fā)生的風(fēng)險，在《公司注冊資本登記管理規(guī)定》中第8條規(guī)定:“股東或者發(fā)起人以貨幣、實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)以外的其他財產(chǎn)出資的，應(yīng)當(dāng)符合國家工商行政管理總局會同國務(wù)院有關(guān)部門制定的有關(guān)規(guī)定?！蓖瑫r第3款規(guī)定：“股東或者發(fā)起人不得以勞務(wù)、信用、自然人姓名、商譽(yù)、特許經(jīng)營權(quán)或者設(shè)定擔(dān)保的財產(chǎn)等作價出資?！本C上可知，在我國，商譽(yù)出資雖然未被現(xiàn)行《公司法》所明確禁止，但通過其他行政法規(guī)，已被明確排除在出資形式之外。

（二）變通性規(guī)定。

在國際條約之中，我國與瑞典簽訂的《關(guān)于互相保護(hù)投資的協(xié)定》（1982.3.29）第1條規(guī)定，“投資”應(yīng)包括締約的一方投資者在另一方境內(nèi)，依照法律和規(guī)章用于投資的多種形式的資產(chǎn)，尤其是版權(quán)、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、工藝流程、商號和商譽(yù)。我國與法國簽訂的《關(guān)于互相鼓勵和保護(hù)投資的協(xié)定》（1984.5.3）中，對“投資”一詞的解釋同樣也包括商譽(yù)。

在地方政策中，也存在著突破商譽(yù)不能出資的政策規(guī)定。如《石嘴山市對外開放優(yōu)惠政策》第25條規(guī)定“鼓勵國內(nèi)外科研機(jī)構(gòu)以商譽(yù)等形式入股與我市企業(yè)聯(lián)合開發(fā)生產(chǎn)性項目。”

以上幾則突破性規(guī)定，反映了我國對于商譽(yù)出資的尷尬境況。一方面，為了推動社會市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，需要商譽(yù)作為可出資對象為商業(yè)主體帶來利益。另一方面，法律又禁止商譽(yù)出資，一些地方政府不得不鉆法律漏洞，出臺和法律法規(guī)不符合的地方性政策。

三、商譽(yù)可轉(zhuǎn)讓的理論基礎(chǔ)

（一）商譽(yù)轉(zhuǎn)讓的必要性。

公司法屬于私法的范疇，但隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公司已漸漸成為現(xiàn)代社會經(jīng)濟(jì)細(xì)胞中重要的成員。公司主體之間的利益已經(jīng)不僅僅局限于公司主體本身，而是與社會的整體利益或者命運(yùn)息息相關(guān)。所以，為了保護(hù)債權(quán)人的利益而不允許商譽(yù)出資的立法精神將阻礙社會的發(fā)展。此外，追求經(jīng)濟(jì)效益是公司為之奮斗的目標(biāo)，在效率與安全之間，公司不該害怕風(fēng)險而畏首畏尾從而忽略對效益的追求。當(dāng)代社會，是一個資源匱乏、競爭激烈的時代，從企業(yè)整體的角度看，商譽(yù)能夠為企業(yè)帶來超額收益。如果該公司擁有強(qiáng)大的商譽(yù)資源而棄之不用的話，將造成莫大的浪費。

（二）商譽(yù)轉(zhuǎn)讓的可能性。

商譽(yù)雖然不具備獨立轉(zhuǎn)讓性，但不能因此否定商譽(yù)可以成為出資形式。當(dāng)商譽(yù)的載體以合法的形式轉(zhuǎn)移進(jìn)入新的公司，商譽(yù)也自然地隨著這些載體的轉(zhuǎn)移而轉(zhuǎn)移。而且，只要新的公司能將商譽(yù)為我所用，商譽(yù)實際上也實現(xiàn)了轉(zhuǎn)移的這個過程。

（三）商譽(yù)轉(zhuǎn)讓時的交付問題。

商譽(yù)沒有一個有形的外在形式，所以，商譽(yù)的交付在一定程度上沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。商譽(yù)是一種信息狀態(tài)，沒有一個類似于存儲貨幣的賬戶可以存儲商譽(yù)，那么商譽(yù)該如何轉(zhuǎn)移呢？商譽(yù)的交付可以從以下三個方面來判斷商譽(yù)在轉(zhuǎn)讓過程中是否交付：1.商譽(yù)的載體是否交付。2.商譽(yù)出資人是否開始履行相關(guān)義務(wù)3.出資人所取得的公司股權(quán)價值是否大于商譽(yù)全部載體的價值之和。

四、商譽(yù)轉(zhuǎn)讓時涉及的問題

（一）商譽(yù)轉(zhuǎn)讓時的評估方法。

在會計實務(wù)中，一般采用間接計量法（割差法）和直接計量法（超額收益法）來確認(rèn)商譽(yù)的價值。這種方法是會計學(xué)的問題，而非法律問題，但至少說明了我國對商譽(yù)評估已有了一套系統(tǒng)的方法。依據(jù)我國1992年5月頒布實施的《股份制式企業(yè)會計制度》第37條規(guī)定，商譽(yù)是無形財產(chǎn)權(quán)，與專利、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)都可以進(jìn)行評估。同時，我國已經(jīng)針對無形資產(chǎn)的評估制定了一整套評估方案，如財政部2001年頒布的《資產(chǎn)評估準(zhǔn)則――無形資產(chǎn)》等都對商譽(yù)評估作了具體規(guī)定。

在評估之后，商譽(yù)收購方應(yīng)該將公司資本總額明確劃分為物質(zhì)資本和無形資產(chǎn)資本，并予以公示，并且對無形資產(chǎn)資本的組成情況一一列舉，以便讓外界充分了解公司資本構(gòu)成的真實情況。在資本透明后，商譽(yù)收購方還可以建立一定年限的資本重新評估制度，隨時調(diào)整商譽(yù)資本的份額，并針對商譽(yù)資本比例的增加或減少來重新安排注冊資本的組成。

（二）商譽(yù)轉(zhuǎn)讓時評估方的民事責(zé)任。

由于商譽(yù)出資評估的專業(yè)性，評估方必須是經(jīng)法律授權(quán)的特殊法律主體，享有相對獨立的法律地位。評估方在出具不實的評估報告時可能產(chǎn)生兩種民事責(zé)任：對違約人的民事責(zé)任和對第三人的侵權(quán)責(zé)任。承擔(dān)違約責(zé)任的歸責(zé)原則應(yīng)依據(jù)委托合同，適用合同的嚴(yán)格責(zé)任原則來判斷。但對第三人承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任時則需要根據(jù)過錯和第三人受到的損害來綜合判斷。在責(zé)任范圍內(nèi)，以其評估不實的金額范圍為限承擔(dān)責(zé)任。

五、商譽(yù)轉(zhuǎn)讓后的附隨義務(wù)

商譽(yù)隨載體轉(zhuǎn)移后，雖然商譽(yù)在名義上已屬于收購方所有，但公眾對商譽(yù)的轉(zhuǎn)讓或許并不清楚。此時，不排除原公司繼續(xù)利用商譽(yù)來為自己或者為別人謀取不正當(dāng)?shù)睦?，進(jìn)而使收購方的合法權(quán)利受到損害，以至于使收購方不能取得商譽(yù)隱含的全部經(jīng)濟(jì)利益。所以，法律要規(guī)定商譽(yù)轉(zhuǎn)讓后的商譽(yù)出資人的附隨義務(wù)，具體應(yīng)該包括以下幾項：

（一）商譽(yù)出資人不得同原客戶繼續(xù)交易。即使出現(xiàn)部分客戶不知道商譽(yù)已經(jīng)出資而主動和商譽(yù)出資人交易，商譽(yù)出資人也應(yīng)該斷然拒絕。并且，出于對商譽(yù)出資的忠誠義務(wù)，可以將該客戶介紹給商譽(yù)收購方。有義務(wù)就要有違反義務(wù)的懲罰手段，如果出現(xiàn)了以上的情況，法律應(yīng)該授予商譽(yù)收購方通過法律手段追討此項經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利。

（二）商譽(yù)出資人負(fù)有競業(yè)禁止的義務(wù)。因為商譽(yù)的組成因素還包括杰出的管理人員。所以，即使商譽(yù)出資，也不排除曾經(jīng)構(gòu)成商譽(yù)因素的杰出管理人員依然留在商譽(yù)出資方。如果這些杰出的管理人才憑借原有客戶對他們的信賴而繼續(xù)展開之前的業(yè)務(wù)，那么勢必會損害收購方的經(jīng)濟(jì)利益。所以，商譽(yù)出資方不能開展和商譽(yù)收購方相同的業(yè)務(wù)，必須遵守競業(yè)禁止的規(guī)定。如果，商譽(yù)出資方出現(xiàn)了競業(yè)禁止中禁止的情況，法律應(yīng)該授予商譽(yù)收購方通過法律手段追討此項經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利。

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篇9

1993年我國第一部公司法規(guī)定了股東出資方式,包括貨幣、實物、工業(yè)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)及非專利技術(shù)五種。在2005年頒布的新公司法將出資方式擴(kuò)大到了貨幣及非貨幣性資產(chǎn),具體規(guī)定是:股東可以用貨幣出資,也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)作價出資……對作為出資的非貨幣財產(chǎn)應(yīng)當(dāng)評估作價,核實財產(chǎn),不得高估或者低估作價。

一、非貨幣性資產(chǎn)對外投資會計處理方法歷史沿革

為規(guī)范企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)出資后的財務(wù)處理,國家對非貨幣性資產(chǎn)投資的會計處理作出了一系列的相關(guān)規(guī)定:

(一)以非貨幣性資產(chǎn)評估價值確認(rèn)長期股權(quán)投資成本階段

1.財政部于1997年12月19日《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評估等有關(guān)會計處理的通知》(財會字[1997]72號,以下簡稱“72號文”),第一次對非貨幣性資產(chǎn)投資的會計處理做出規(guī)定:企業(yè)以實物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對外投資,按照評估確認(rèn)的價值(固定資產(chǎn)按評估凈值)和應(yīng)交納的增值稅等流轉(zhuǎn)稅,計入“長期投資”科目。在“資本公積”科目下,設(shè)置“投資評估增值”明細(xì)科目,核算企業(yè)以非現(xiàn)金的實物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對外投資評估確認(rèn)的價值大于投出資產(chǎn)賬面價值的差額。

2.1998年6月24日,國家財政部的具體會計準(zhǔn)則――《企業(yè)會計準(zhǔn)則――投資》延續(xù)了上述72號文對非貨幣資產(chǎn)出資的會計處理方法:以放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)而取得的長期股權(quán)投資,投資成本以所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確定,如果所取得的股權(quán)投資的公允價值更為清楚,也可以取得股權(quán)投資的公允價值確定。公允價值超過所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額,作為資本公積的準(zhǔn)備項目;反之,則確認(rèn)為當(dāng)期損失。

3.1998年12月28日,財政部在《關(guān)于執(zhí)行具體會計準(zhǔn)則和(股份有限公司會計制度)有關(guān)會計問題解答》(財會字[1998]66號,以下簡稱“66號文”)中規(guī)定:以非現(xiàn)金資產(chǎn)出資而取得的長期股權(quán)投資,投資成本與所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額,首先應(yīng)當(dāng)扣除按規(guī)定未來應(yīng)交的所得稅,記入“遞延稅款”科目的貸方。投資成本與所放棄的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額,扣除未來應(yīng)交所得稅后的余額,記入“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

4.1999年1月21日,國家財政部在《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評估等有關(guān)會計處理問題補(bǔ)充規(guī)定的通知》(財會函字[1999]2號,以下簡稱“2號文”)中進(jìn)一步明確,企業(yè)以非現(xiàn)金的實物資產(chǎn)和無形資產(chǎn)對外投資,投出資產(chǎn)經(jīng)評估確認(rèn)的價值大于其賬面價值的差額,以及處置該項長期股權(quán)投資的會計處理,按66號文件的規(guī)定辦理;投出資產(chǎn)經(jīng)評估確認(rèn)的價值小于其賬面價值的差額,計入當(dāng)其營業(yè)外支出。

(二)以非貨幣性資產(chǎn)賬面價值確認(rèn)長期股權(quán)投資成本階段

1.自1999年1月1日《企業(yè)會計準(zhǔn)則――投資》開始在上市公司實施。不久,各種漏洞充分暴露出來,最為突出的是上市公司利用非貨幣性資產(chǎn)采用公允價值計價的原則大做文章,大規(guī)模地操縱利潤。為杜絕此類現(xiàn)象,規(guī)范上市公司經(jīng)營行為,國家財政部于2000年組織專家對投資準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂。修訂后的投資準(zhǔn)則改變了非貨幣資產(chǎn)廣泛運(yùn)用公允價值計價的方法,全面采用了賬面價值的計價方法。準(zhǔn)則規(guī)定,以放棄非貨幣性資產(chǎn)而取得的長期股權(quán)投資,其初始投資成本應(yīng)按《企業(yè)會計準(zhǔn)則――非貨幣易》的規(guī)定確定,以換出資產(chǎn)的賬面價值,加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費,作為換入資產(chǎn)的入賬價值。新修訂的投資準(zhǔn)則于2001年1月1日起在上市公司實施。

2.在2001年1月1日開始實施的《企業(yè)會計制度》中,對以非貨幣性資產(chǎn)出資取得的長期股權(quán)投資的計價及會計核算與同期實施的修訂后《企業(yè)會計準(zhǔn)則――投資》保持一致,以非貨幣易原則,采用賬面價值的計價方法。

3.2003年3月17日,財政部《關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答(二)》(財會[2003]10號)文件,對《企業(yè)會計制度》中非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資形成的股權(quán)投資差額處理規(guī)定進(jìn)行了修訂:初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額,借記“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”科目,貸記“長期股權(quán)投資――投資成本”科目,并按規(guī)定的期限攤銷計入損益;初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額,借記“長期股權(quán)投資――投資成本”科目,貸記“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。

(三)新會計準(zhǔn)則下的賬面價值與公允價值計價并存階段

2007年1月1日開始實施的新會計準(zhǔn)則對企業(yè)取得的長期股權(quán)分為三大類:

1.同一控制下的控股合并,合并方以轉(zhuǎn)讓非貨幣資產(chǎn)作為合并對價,應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本,長期投資股權(quán)投資初始投資成本與轉(zhuǎn)讓的非貨幣資產(chǎn)賬面價值的差額,應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積,資本公積不足調(diào)整留存收益。

2.非同一控制下的控股合并,會計處理主要采用購買法。購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號――企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。根據(jù)企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定,該合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出非貨幣資產(chǎn)的公允價值。

3.以非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資的初始成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號――非貨幣性資產(chǎn)交換》確定。新準(zhǔn)則對非貨幣性資產(chǎn)交換與2001年舊準(zhǔn)則的非貨幣易有顯著差異,舊準(zhǔn)則對換入長期股權(quán)投資的計價是以換出的非貨幣性資產(chǎn)的賬面價值為基礎(chǔ);而新準(zhǔn)則重新引入的公允價值計價基礎(chǔ),對符合商業(yè)實質(zhì)且公允價值能夠可靠計量條件的非貨幣性資產(chǎn)交換是以換出的非貨幣性資產(chǎn)的公允價值計價,不符合條件的,以換出資產(chǎn)的賬面價值計量。對于取得的長期股權(quán)投資成本與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益(涉及補(bǔ)價及相關(guān)稅費的,則相應(yīng)增加或扣減)。

二、各階段非貨幣性資產(chǎn)對外投資會計處理方法評價與思考

(一)以非貨幣性資產(chǎn)評估價值確認(rèn)長期股權(quán)投資成本階段

由于投資方與被投資方均以資產(chǎn)評估確認(rèn)的價值入賬,在確定初始投資成本時,一般不會產(chǎn)生股權(quán)投資差額,從而會計處理相對簡單。66號文將72號文中規(guī)定的非貨幣性資產(chǎn)評估增值在處置長期投資時計入投資收益變更為計入資本公積,將評估增值歸屬于所有者權(quán)益,更加真實地反映了企業(yè)對外投資實際收益,并且考慮了評估增值部分的應(yīng)納所得稅情況,將增值應(yīng)納稅款計入遞延稅款科目,在收回或處置該項投資時確認(rèn)并繳納所得稅。但是,以非貨幣性資產(chǎn)評估價值確認(rèn)長期股權(quán)投資成本時,企業(yè)可以利用市場不完善和監(jiān)管的漏洞,濫用公允價值操縱利潤以及虛增資產(chǎn)的情況,造成會計信息失真,影響了正常的社會經(jīng)濟(jì)秩序。

(二)以非貨幣性資產(chǎn)賬面價值確認(rèn)長期股權(quán)投資成本階段

無論是會計準(zhǔn)則還是會計制度均規(guī)定,以非貨幣性資產(chǎn)出資取得的長期股權(quán)投資核算以非貨幣易原則,全面采用賬面價值計價。對于權(quán)益法下初始投資成本大于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額,將其計入“長期股權(quán)投資――股權(quán)投資差額”科目并進(jìn)行攤銷;初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額,直接計入“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目?？梢哉f,準(zhǔn)則及制度對這方面的規(guī)定很好地貫徹了謹(jǐn)慎性原則與歷史成本原則,防止企業(yè)虛增資產(chǎn)、操縱利潤、粉飾報表,在一定程度上確保了會計信息的真實性與可靠性。但是,分析準(zhǔn)則與制度規(guī)定,對于以非貨幣性資產(chǎn)出資取得的長期股權(quán)投資這一事項,投資方與被投資方的處理原則并不相同。投資方按規(guī)定以非貨幣易原則確定投資成本,而被投資方接收投資,并不能以非貨幣易原則確定資產(chǎn)入賬價值。根據(jù)規(guī)定,接收投資的固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)均以雙方確定的價值入賬,即公允價值。投資方采用歷史成本計價,而接受方采用公允價值入賬,兩者必然產(chǎn)生差異。首先對于同一事項不按同一原則處理的規(guī)定缺乏嚴(yán)謹(jǐn)性,不能真實反映資產(chǎn)轉(zhuǎn)換過程的真實信息;其次,準(zhǔn)則與制度均未通過核算將這種差異與其他原因造成的初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額不一致的差異區(qū)別開來,在一定程度上也導(dǎo)致了社會會計信息的失真。

(三)新會計準(zhǔn)則下賬面價值與公允價值計價并存階段

新會計準(zhǔn)則對轉(zhuǎn)讓非貨幣性資產(chǎn)取得的長期股權(quán)投資會計處理采取了權(quán)益觀和收益觀相結(jié)合、區(qū)別不同情形分別處理的方法。首先,對于同一控制下的控股合并,由于是屬于同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部多個權(quán)益主體的整合,所以轉(zhuǎn)讓非貨幣資產(chǎn)作為合并對價時,被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。這樣做可以避免同一控制下的企業(yè)利用企業(yè)間的關(guān)聯(lián)性,在合并過程中人為操縱,提供不真實的公允價值數(shù)據(jù),造成虛假的合并財務(wù)信息;其次,在非同一控制下企業(yè)合并可以定位為不同主體的產(chǎn)權(quán)交易,所以新準(zhǔn)則對非貨幣性資產(chǎn)作為對價取得的長期股權(quán)投資完全采用公允價值作為計價基礎(chǔ)。這樣對于市場經(jīng)濟(jì)下,利用財務(wù)信息真實有效地反映企業(yè)之間交易具有重要意義。

三、結(jié)束語

綜上所述,非貨幣性資產(chǎn)對外投資的會計處理方法由最初全面公允價值計價基礎(chǔ)到全面賬面價值計價基礎(chǔ),最后在新會計準(zhǔn)則下區(qū)別不同情形分別不同計價基礎(chǔ),正是反映了我國經(jīng)濟(jì)制度不斷與國際接軌、融合的過程。同時,對于財務(wù)人員的職業(yè)素質(zhì)也提出了更高的要求。

【主要參考文獻(xiàn)】

[1] 王君彩等.新舊企業(yè)會計準(zhǔn)則差異比較與實務(wù)應(yīng)用[M].企業(yè)管理出版社,2006.

篇10

一、股東出資的一般理論。

在公司法領(lǐng)域，股東出資是指股東在設(shè)立公司或者按需增加資本過程中，為了取得股權(quán)或者股份，依據(jù)設(shè)立公司時協(xié)議的約定以及公司章程和法律的規(guī)定向公司交付財產(chǎn)或履行其他給付義務(wù)。股東出資是股東的基本義務(wù)，也是股東對公司的一項重要義務(wù)。股東的出資方式主要分為：1、貨幣：即指我國的法定貨幣——人民幣。2、實物：即指有形物，我國法律中的財產(chǎn)又可分為為有形財產(chǎn)和無形財產(chǎn)兩類，實物屬于有形財產(chǎn)的一部分。3、知識產(chǎn)權(quán)：知識產(chǎn)權(quán)包括著作權(quán)和工業(yè)產(chǎn)權(quán)。知識產(chǎn)權(quán)是指民事主體對智力勞動成果依法享有的專有權(quán)利。4、土地使用權(quán)：公司開展生產(chǎn)經(jīng)營活動，需要一定的場所，因此，公司股東可以以土地使用權(quán)作價出資。

以上為我國《公司法》中規(guī)定的股東出資的幾種方式，然不得作為股東出資的財產(chǎn)或者權(quán)利主要包括：信用、勞務(wù)、自然人姓名、商譽(yù)、特許經(jīng)營權(quán)或者設(shè)定擔(dān)保的財產(chǎn)等。上述形式或者因為具有人身性不能轉(zhuǎn)讓，或者難以有效估價，或者在現(xiàn)有條件難以實現(xiàn)債務(wù)清償功能。

二、股東虛假出資的認(rèn)定。

虛假出資是指公司發(fā)起人、股東并未交付貨幣、實物或者未轉(zhuǎn)移財產(chǎn)所有權(quán)，而與代收股款的銀行串通，由銀行出具收款證明，或者與資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)、驗資機(jī)構(gòu)串通由資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)、驗資機(jī)構(gòu)出具財產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)移證明、出資證明，騙取公司的登記的行為。[1]從我國公司制實施開始，股東虛假出資現(xiàn)象就屢見不鮮，新《公司法》從2006年實施起，對于股東虛假出資這種瑕疵出資做了明確的限定，確實保障了公司以及其他足額出資股東的切實利益，因此，明確界定股東虛假出資行為以及其所應(yīng)負(fù)的法律責(zé)任，對于公司法律研究以及保障公司及其他足額出資股東的切實利益至關(guān)重要。在實踐中，根據(jù)不同的虛假出資情形可做不同的類型劃分，依據(jù)具體的出資形式主要從貨幣出資、實物出資、無形資產(chǎn)出資三個方面的虛假出資做出認(rèn)定。

（一）貨幣虛假出資的認(rèn)定

在公司設(shè)立及增資過程中，股東最直接的出資方式就是貨幣出資。貨幣出資在幾種出資方式中屬最具真實性的一種出資方式，公司運(yùn)營和操作的實質(zhì)就是盈利，而貨幣是盈利的最好表達(dá)方式。這種最真實的出資方式同樣也是最容易產(chǎn)生虛假出資嫌疑的方式。

（二）實物虛假出資的認(rèn)定

實物出資又稱為有形資產(chǎn)出資，是指股東對公司的投資是以具有直觀性與感官性的，具有價值和使用價值的物品作價出資，并且實物構(gòu)成公司資產(chǎn)的主體。實物必須是公司生產(chǎn)經(jīng)營的物資主要包括建筑物、廠房、機(jī)器設(shè)備等。

實物出資往往具有兩面性，其一在于實物出資形式較為確定，人們?nèi)菀桌斫?；其二即是這種出資方式容易出現(xiàn)虛假出資的漏洞所在，因為其流動性較強(qiáng)，難以辨別實物所有權(quán)，使得投資者容易利用這點虛假出資。對于實物的虛假出資還多數(shù)發(fā)生在虛假評估步驟上，而把握這一點的關(guān)鍵是看由誰去行使估價的權(quán)力。公司的股東以實物出資必須經(jīng)過評估作價的步驟，這也是法律的一項強(qiáng)制性規(guī)定。

（三）無形資產(chǎn)虛假出資的認(rèn)定

無形財產(chǎn)出資，包括知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等，股東用知識產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)出資的，是通過折價的方式成為股東對公司的出資。而折價過程中，投資者因出資作價具有困難性和復(fù)雜性，他們慣用虛有的產(chǎn)權(quán)和虛假的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)騙取驗資機(jī)構(gòu)，或者一些投資者串通驗資機(jī)構(gòu)騙取公司注冊資格。

三、股東虛假出資的責(zé)任

（一）對債權(quán)人的責(zé)任

2005年修訂的《公司法》盡管規(guī)定了股東首次出資不得低于注冊資本的20%，最低法定限額為3萬元，且股東可以分期兩年進(jìn)行資本繳納，但虛假出資現(xiàn)象仍有發(fā)生。

（二）對公司的責(zé)任

從《公司法》理論上分析可知，股東的責(zé)任獨立于公司的責(zé)任，股東僅對自身的認(rèn)繳的資本承擔(dān)責(zé)任，公司以其全部資產(chǎn)對外承擔(dān)責(zé)任。然而實質(zhì)上債權(quán)人在向公司主張債權(quán)時，因股東的虛假出資導(dǎo)致公司資本失實，公司則難以應(yīng)對債權(quán)人的主張，于此同時，公司的信譽(yù)也受到資本失實的影響，虛假出資股東在實質(zhì)上間接損害公司的利益，對于公司管理和運(yùn)營上產(chǎn)生巨大損害事實。

（三）對其他足額出資股東的責(zé)任

股東虛假出資對其他足額出資股東的侵權(quán)主要表現(xiàn)為以下兩點責(zé)任：

1、虛假出資股東對其他足額出資股東承擔(dān)違約責(zé)任?！吨腥A人民共和國公司法》第28條規(guī)定：“股東應(yīng)當(dāng)按期足額繳納公司章程中規(guī)定的各自所認(rèn)繳的出資額。

2、虛假出資股東對其他足額出資股東同時也構(gòu)成侵權(quán)，應(yīng)承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任。《中華人民共和國公司法》第35條規(guī)定，“股東按照實繳的出資比例分取紅利；公司新增資本時，股東有權(quán)優(yōu)先按照實繳的出資比例認(rèn)繳出?！痹诠蓶|的各項權(quán)利中自益權(quán)和共益權(quán)是股東的兩項重要權(quán)利，筆者認(rèn)為，虛假出資股東在事實上擁有和其他足額出資股東同等的權(quán)利，因此股東虛假出資侵犯了其他足額出資股東的股東分紅權(quán)利、公司解散清算后的剩余財產(chǎn)分?jǐn)倷?quán)利、依法轉(zhuǎn)讓出資權(quán)利、購買其他股東轉(zhuǎn)讓出資的優(yōu)先權(quán)等多項權(quán)利。其他足額出資股東可以依據(jù)這點，要求虛假出資股東承擔(dān)損害賠償。（作者單位：哈爾濱學(xué)院）

參考文獻(xiàn)：

[1] 趙旭東：《公司法》，北京：中國政法大學(xué)出版社，2007版

[2] 顧功耘：《最新公司法解讀》，北京：北京大學(xué)出版社，2006版