導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

008年7月，財(cái)政部等五部委聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》規(guī)定，執(zhí)行本規(guī)范的上市公司，應(yīng)當(dāng)對本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評價(jià)，披露年度自我評價(jià)報(bào)告，并可聘請具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)。2010年4月，財(cái)政部等五部委再次聯(lián)合的《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》總則第五條規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。這為內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行提供了依據(jù)。

一、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的可行性

整合審計(jì)是指注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)計(jì)劃和實(shí)施控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行有效性的測試，以獲得充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)支持其對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否有效發(fā)表意見，為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)做出控制風(fēng)險(xiǎn)評估。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的各種聯(lián)系使二者整合具有可行性。

第一，兩種審計(jì)工作存在重合。內(nèi)部控制審計(jì)是指注冊會(huì)計(jì)師對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見，注冊會(huì)計(jì)師要了解和測試內(nèi)部控制、獲得內(nèi)部控制在足夠長的期間內(nèi)運(yùn)行有效的證據(jù)。注冊會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中也需要深入了解內(nèi)部控制的有效性，在評估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的，并在僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)實(shí)施控制測試。對于擬信賴的內(nèi)部控制，注冊會(huì)計(jì)師要測試其在整個(gè)審計(jì)期間內(nèi)的有效性。因此，單獨(dú)進(jìn)行兩種審計(jì)必然會(huì)造成審計(jì)工作的重復(fù)和浪費(fèi)，若將兩種審計(jì)整合在一起，相互利用，可以減少審計(jì)工作量并提高審計(jì)效率。

第二，內(nèi)部控制審計(jì)與報(bào)表審計(jì)的結(jié)果相互補(bǔ)充與配合。一方面，注冊會(huì)計(jì)師在內(nèi)控審計(jì)時(shí)對內(nèi)部控制有效性的審計(jì)形成相應(yīng)結(jié)論時(shí)，應(yīng)結(jié)合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中控制測試的結(jié)果進(jìn)行綜合判斷，若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào)，而現(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。另一方面，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，也要利用內(nèi)部控制審計(jì)中控制測試的結(jié)果。內(nèi)部控制審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的缺陷會(huì)影響注冊會(huì)計(jì)師做出的控制風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)論，進(jìn)而影響實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。

二、風(fēng)險(xiǎn)評估程序：財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以內(nèi)部控制審計(jì)為依據(jù)

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估程序

風(fēng)險(xiǎn)評估程序是內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的第一個(gè)共同程序。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評估程序，注冊會(huì)計(jì)師需要了解和評價(jià)的被審計(jì)單位內(nèi)部控制的范圍是與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的方面；了解和評價(jià)的廣度應(yīng)以是否足以識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為衡量標(biāo)準(zhǔn)，如果達(dá)到了這一標(biāo)準(zhǔn)，注冊會(huì)計(jì)師即可開始設(shè)計(jì)和實(shí)施下一步的審計(jì)程序；了解和評價(jià)的深度也基本限于內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是否健全及其是否得到有效執(zhí)行，但其中不包括對內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行的確定；了解和評價(jià)的目的是判斷是否可以相應(yīng)減少實(shí)質(zhì)性測試程序的工作量，以及用來支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見類型。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評估程序

內(nèi)部控制審計(jì)中的風(fēng)險(xiǎn)評估程序，注冊會(huì)計(jì)師的目的是為了對內(nèi)部控制本身的有效性發(fā)表審計(jì)意見，其范圍涉及到企業(yè)整體的內(nèi)部控制，內(nèi)容包括內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)方面，并且還需確定內(nèi)部控制是否得到一貫執(zhí)行。

（三）兩種審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)評估程序的整合要點(diǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估程序了解和評價(jià)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的廣度和深度均超過了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，可以將兩者在此程序需要完成的工作整合進(jìn)行，即風(fēng)險(xiǎn)評估程序中財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)充分利用內(nèi)部控制審計(jì)所獲得的更為廣泛的信息，并從中取得進(jìn)行下一步審計(jì)程序的充分依據(jù)，這樣可以大大降低工作量，避免重復(fù)勞動(dòng)，進(jìn)而提高審計(jì)效率，降低審計(jì)成本。

三、控制測試程序：內(nèi)部控制審計(jì)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供結(jié)論

（一）控制測試程序并非財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的必需程序

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師通過對被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和評價(jià)來決定是否對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測試。如果被審計(jì)單位設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制本身是無效的，或者設(shè)計(jì)是合理的、但沒有得到執(zhí)行，注冊會(huì)計(jì)師則不必實(shí)施控制測試，而是直接實(shí)施實(shí)質(zhì)性測試；如果被審計(jì)單位所設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制能夠防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，即認(rèn)為內(nèi)部控制是有效的，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施控制測試。這樣，就進(jìn)入了兩種審計(jì)的第二個(gè)共同程序，即控制測試程序。

（二）兩種審計(jì)控制測試程序的區(qū)別

在控制測試程序中，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有三點(diǎn)區(qū)別：第一，內(nèi)部控制審計(jì)要對被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)僅僅對與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行測試。與風(fēng)險(xiǎn)評估程序相同，內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行控制測試的廣度和深度仍大于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所進(jìn)行的內(nèi)部控制測試。第二，在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師需要獲取能夠證明內(nèi)部控制有效的高度相關(guān)的證據(jù)，對控制測試可靠性的要求較高，樣本量較大且選擇彈性較??；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對控制測試可靠性的要求相對較低，測試的樣本量相對較小且存在一定彈性。第三，兩者對內(nèi)部控制缺陷的評價(jià)要求也不同。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師僅需將內(nèi)部控制測試識別出的缺陷區(qū)分為值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷和一般內(nèi)部控制缺陷；而在內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師需要對識別出的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行嚴(yán)格評定，將值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)一步區(qū)分為重大缺陷和重要缺陷，重大缺陷會(huì)影響到審計(jì)意見類型。

（三）兩種審計(jì)在控制測試程序的整合要點(diǎn)

注冊會(huì)計(jì)師為了對內(nèi)部控制有效性發(fā)表恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，需要獲取比財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)更多、更廣泛、可靠性也更高的審計(jì)證據(jù)。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試可以直接為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供審計(jì)證據(jù)甚至提供結(jié)論，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對內(nèi)部控制審計(jì)在控制測試環(huán)節(jié)所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論的充分利用，將使審計(jì)效率得到進(jìn)一步提高。

四、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試與內(nèi)部控制審計(jì)控制測試：相互利用、相互支持

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)

實(shí)質(zhì)性測試程序?qū)?nèi)部控制審計(jì)控制測試程序的影響經(jīng)過控制測試，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)入實(shí)質(zhì)性測試程序。在這一程序中，注冊會(huì)計(jì)師可能會(huì)發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，這將會(huì)影響內(nèi)部控制審計(jì)中控制測試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍。這是因?yàn)槿绻F(xiàn)有的內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正這些錯(cuò)報(bào)甚至重大錯(cuò)報(bào)，就意味著在錯(cuò)報(bào)相應(yīng)的控制點(diǎn)上可能存在內(nèi)部控制缺陷，這將為注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)一步審查內(nèi)部控制缺陷提供重要線索。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)

控制測試程序?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)質(zhì)性測試程序的影響在內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試程序中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷能為注冊會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對哪些交易和認(rèn)定重點(diǎn)實(shí)施審計(jì)指明方向，因?yàn)槿绻l(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在某項(xiàng)重大缺陷，則財(cái)務(wù)報(bào)表在相應(yīng)的賬戶就可能存在重大錯(cuò)報(bào)，就會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中實(shí)質(zhì)性測試的時(shí)間、性質(zhì)和范圍，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷對實(shí)質(zhì)性測試的審計(jì)程序進(jìn)行調(diào)整。

可見，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測試與內(nèi)部控制審計(jì)的控制測試是相互支持的，兩種審計(jì)所取得的審計(jì)證據(jù)及得出的審計(jì)結(jié)論相互利用，能提高審計(jì)效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，最大限度地保證審計(jì)質(zhì)量。

五、審計(jì)計(jì)劃的綜合制定

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行的審計(jì)計(jì)劃制定是以對審計(jì)程序的整合要點(diǎn)分析為基礎(chǔ)的，因此在分析了兩種審計(jì)的審計(jì)程序整合要點(diǎn)之后，具體闡述如何根據(jù)整合要點(diǎn)綜合制定審計(jì)計(jì)劃。

（一）兩種審計(jì)方式審計(jì)計(jì)劃制定的重點(diǎn)

為達(dá)到充分整合內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)應(yīng)盡量由同一組審計(jì)人員實(shí)施，兩種審計(jì)的審計(jì)計(jì)劃也應(yīng)共同制定。結(jié)合以上對審計(jì)程序的分析，對被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評估程序和控制測試程序主要由內(nèi)部控制審計(jì)完成，在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃中應(yīng)詳細(xì)制定這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)計(jì)劃中可以對這兩項(xiàng)審計(jì)程序的計(jì)劃簡化表述，但應(yīng)重點(diǎn)對實(shí)質(zhì)性測試程序的計(jì)劃詳細(xì)編制。

（二）審計(jì)計(jì)劃的持續(xù)修訂是審計(jì)質(zhì)量的重要保證

隨著審計(jì)工作的推進(jìn)，注冊會(huì)計(jì)師要根據(jù)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的新情況、新問題，適時(shí)對總體和具體的審計(jì)計(jì)劃做出調(diào)整和修正。具體來講，如果審計(jì)人員在內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃實(shí)施過程中發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制存在重要缺陷，審計(jì)人員應(yīng)及時(shí)修正財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性測試計(jì)劃。同樣，如果在財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)質(zhì)性測試中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，也應(yīng)該考慮該重大錯(cuò)報(bào)對內(nèi)部控制審計(jì)計(jì)劃的影響，考慮是否增加內(nèi)部控制審計(jì)的具體程序，擴(kuò)大審計(jì)范圍，以保證審計(jì)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行中的重大缺陷。需要特別指出的是，對審計(jì)計(jì)劃的調(diào)整和修正應(yīng)貫穿于整個(gè)審計(jì)業(yè)務(wù)的始終，以保證審計(jì)計(jì)劃能夠?qū)煞N審計(jì)的整合進(jìn)行起到重要的規(guī)劃和指導(dǎo)作用，有效地提高審計(jì)質(zhì)量，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)：

篇2

（一）轉(zhuǎn)變企業(yè)管理理念，建設(shè)內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合在給企業(yè)帶來挑戰(zhàn)的同時(shí)，也產(chǎn)生了積極的意義，加強(qiáng)了企業(yè)的內(nèi)部管理控制，推進(jìn)了企業(yè)管理的發(fā)展，具體有以下幾個(gè)方面：①降低企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)：在內(nèi)部控制過程中會(huì)涉及到許多的審批制度以及業(yè)務(wù)流程，兩種類型的審計(jì)整合加強(qiáng)了企業(yè)的內(nèi)部控制，使得管理層更加了解企業(yè)具體的經(jīng)營發(fā)展情況，減少了內(nèi)部舞弊現(xiàn)象，從而降低了企業(yè)的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn);②內(nèi)部控制能夠讓企業(yè)內(nèi)部之間既保持聯(lián)系又相互制約，促進(jìn)了企業(yè)日常業(yè)務(wù)開展的規(guī)范性。 

（二）促進(jìn)會(huì)計(jì)師的發(fā)展。內(nèi)部控制審計(jì)的提出能夠拓展會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)范圍，當(dāng)前內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合雖然還沒有明確的規(guī)定，但眾多企業(yè)及公司已經(jīng)著手加強(qiáng)二者的整合，可見兩種審計(jì)類型的整合是未來企業(yè)審計(jì)的重要趨勢，整合審計(jì)也在為越來越多的會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受，這就給會(huì)計(jì)師行業(yè)帶來了新的動(dòng)力，為促進(jìn)會(huì)計(jì)師的發(fā)展起著重要的推動(dòng)作用，但需要明確的是，在提供發(fā)展機(jī)遇的同時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)人員等方面也面臨著重要的挑戰(zhàn)。 

（三）提升審計(jì)效率。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的性質(zhì)不同，但二者存在著一定的共性和聯(lián)系，這就使得二者的審計(jì)結(jié)果可以相互利用、相互提供數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，這就大大降低了審計(jì)的成本，從而提升了審計(jì)效率。具體來說，兩種審計(jì)方式都需要對企業(yè)的內(nèi)部情況進(jìn)行評估測試，以此來確定審計(jì)方向，而二者獲得的審計(jì)資源能夠?qū)崿F(xiàn)共享，減少了審計(jì)資源及信息的人力、物力及時(shí)間，而如果由一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)整合，還減少了兩種審計(jì)關(guān)于資料的溝通成本，這些都會(huì)提升審計(jì)效率。 

（四）降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。單一的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要對企業(yè)的內(nèi)部情況進(jìn)行評估分析，并作出內(nèi)部控制評價(jià)，這種分析和評價(jià)并沒有內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)確，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合能夠提供正確的內(nèi)部控制信息，從而為降低財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)提供了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。如果在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中出現(xiàn)錯(cuò)誤，也可以通過內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行正確性驗(yàn)證，這就大大降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提升了審計(jì)質(zhì)量。 

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的可行性分析 

（一）二者終極目標(biāo)一致。內(nèi)部控制審計(jì)的主要目標(biāo)有：保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠、保證資產(chǎn)的完整和安全、合理的利用資源、提升企業(yè)經(jīng)營效率等等，從內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)中可以看出，其主要是為了提升財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)要符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)會(huì)計(jì)制度，反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營成果，以此可以看出財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要目標(biāo)是為了讓企業(yè)的管理層以及相關(guān)信息的使用者得到真實(shí)的財(cái)務(wù)信息。 

綜上所述，雖然財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)流程等方面有所不同，但其有著共同的提升財(cái)務(wù)報(bào)告真實(shí)度和質(zhì)量的目標(biāo)。由此可見，將這兩種類型的審計(jì)整合是可行的。 

（二）二者審計(jì)模式相同。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用的是以現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的自上而下的審計(jì)模式，主要以企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)評估為基礎(chǔ)，并對影響風(fēng)險(xiǎn)的因素進(jìn)行分析，最后確定審計(jì)范圍及重點(diǎn)，實(shí)施審計(jì)程序。內(nèi)部控制審計(jì)中主要通過對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)的了解，來得出測試控制的思路，之后在進(jìn)行相關(guān)審計(jì)流程。由此可見，從審計(jì)模式上來說，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都是自上而下的現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式，因此，二者的整合是可行的。 

（三）二者審計(jì)程序相關(guān)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果能夠被相互利用，在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中能夠?qū)ζ髽I(yè)內(nèi)部控制形成初步了解，這就給內(nèi)部控制審計(jì)提供了幫助，同時(shí)注冊會(huì)計(jì)師能夠通過審計(jì)程序發(fā)現(xiàn)企業(yè)的重大錯(cuò)誤，這就能夠?qū)⑾鄳?yīng)控制點(diǎn)的控制缺陷體現(xiàn)出來，從而對內(nèi)部控制審計(jì)確定方向和范圍。注冊會(huì)計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制點(diǎn)的審查，同樣能夠指出相應(yīng)的賬戶是否存在問題，從而為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供幫助。 

三、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的策略研究 

（一）同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)目標(biāo)。首先要對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行分析測試，以此來獲取充分的證據(jù)，證明內(nèi)部控制審計(jì)能夠?qū)?nèi)部控制有效性提供意見。同時(shí)，通過內(nèi)部控制審計(jì)能夠幫助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在實(shí)現(xiàn)更加合理的內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制。 

兩種審計(jì)類型雖然有著一定的相似性和關(guān)聯(lián)性，但具體的審計(jì)范圍以及樣本量還存在著明顯的區(qū)別，因此，要想實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)的目標(biāo)，就需要對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)策略進(jìn)行相應(yīng)的改進(jìn)，使之能夠適應(yīng)內(nèi)部控制審計(jì)，以此來同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)目標(biāo)。同時(shí)，為了加強(qiáng)二者的整合，還可以適當(dāng)?shù)耐ㄟ^財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的測試成本節(jié)約來抵消內(nèi)部控制審計(jì)中所增加的成本。只有實(shí)現(xiàn)以上幾個(gè)方面的綜合性整合方案，才能夠同時(shí)實(shí)現(xiàn)兩類審計(jì)目標(biāo)，才能夠?qū)崿F(xiàn)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合。 

（二）審計(jì)結(jié)果的相互利用。①內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師在形成內(nèi)部控制有效性結(jié)論的同時(shí)要考慮到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對于控制運(yùn)行的有效性測試;在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，在評估風(fēng)險(xiǎn)時(shí)要考慮到內(nèi)部控制審計(jì)中對控制和運(yùn)行的測試結(jié)果。如果在任何一個(gè)審計(jì)流程中發(fā)現(xiàn)控制錯(cuò)誤，要及時(shí)對該項(xiàng)錯(cuò)誤造成的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在實(shí)踐、范圍、性質(zhì)等方面的影響進(jìn)行分析;②會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)果來進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)有效性的評價(jià)和分析，例如相關(guān)程序的風(fēng)險(xiǎn)評估、舞弊相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)評估，違規(guī)操作和行為問題以及實(shí)質(zhì)性程序中的問題等。 

篇3

根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知》規(guī)定，《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》（以下簡稱審計(jì)指引）自2011年1月1日起在境內(nèi)外同時(shí)上市的公司施行，自2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行；在此基礎(chǔ)上，擇機(jī)在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行。實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)，是促進(jìn)企業(yè)尤其是上市公司扎實(shí)貫徹《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》的重要制度安排，是注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)開拓執(zhí)業(yè)領(lǐng)域、進(jìn)一步做大做強(qiáng)新的業(yè)務(wù)增長點(diǎn)。

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》第五條規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師可以單獨(dú)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，也可以將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合進(jìn)行。但是，需要指出的是，在整合時(shí)要注意兩者的區(qū)別，因?yàn)閮?nèi)部控制審計(jì)和傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在很多方面存在不同。

一、審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)目標(biāo)是指在一定的歷史環(huán)境下，審計(jì)主體通過審計(jì)實(shí)踐活動(dòng)所期望達(dá)到的境地或最終結(jié)果。不同形式的審計(jì)活動(dòng)，其審計(jì)目標(biāo)也不相同。

（一）內(nèi)部控制的審計(jì)目標(biāo)

審計(jì)指引對內(nèi)部控制審計(jì)有明確的定義，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上，注冊會(huì)計(jì)師對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。因此，內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)是內(nèi)部控制的“有效性”。如果在收集了充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)之后，注冊會(huì)計(jì)師不能證明企業(yè)的內(nèi)部控制存在重大缺陷，被審計(jì)單位的內(nèi)部控制就可被認(rèn)為是有效的；否則，則認(rèn)為被審計(jì)單位的內(nèi)部控制無效。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)目標(biāo)

注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號準(zhǔn)則指出，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是注冊會(huì)計(jì)師通過執(zhí)行審計(jì)工作，對財(cái)務(wù)報(bào)表的下列方面發(fā)表審計(jì)意見：財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制；財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。由此可知，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)是對企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表的“合法性”和“公允性”發(fā)表意見，“合法性”是針對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等相關(guān)制度是否得到遵循而言，“公允性”則是針對財(cái)務(wù)報(bào)表是否公允反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果而言的。

（三）兩者的比較

通過對比內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的對象，不難發(fā)現(xiàn)兩者目標(biāo)的差異。內(nèi)部控制審計(jì)是對被審計(jì)單位內(nèi)部控制的審計(jì)，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表情況的審計(jì)，對被審計(jì)單位的關(guān)注點(diǎn)不同，也就形成了不同的審計(jì)目標(biāo)。

二、對企業(yè)內(nèi)部控制的側(cè)重

（一）內(nèi)部控制審計(jì)對內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)

內(nèi)部控制審計(jì)活動(dòng)中，對企業(yè)內(nèi)控涉及和運(yùn)行有效性發(fā)表意見是了解和測試內(nèi)部控制的直接目的。內(nèi)部控制活動(dòng)就是內(nèi)部控制審計(jì)的對象，因此對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解和測試，是必須也是必要的。了解和測試內(nèi)部控制是整個(gè)內(nèi)部控制審計(jì)過程的重點(diǎn)，因此對內(nèi)部控制測試結(jié)果可靠性的要求較高。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。了解和測試內(nèi)部控制是為了實(shí)現(xiàn)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估，最終服務(wù)于對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，對企業(yè)內(nèi)部控制的測試并非必須，只有在兩種情況下才要求必須對內(nèi)部控制測試：即在評估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制運(yùn)行是有效的；或者僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

（三）兩者的比較

內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)并非是完全割裂開來的兩種審計(jì)活動(dòng)，對內(nèi)部控制的共同關(guān)注是兩者的重要契合點(diǎn)，因此有必要對兩種審計(jì)活動(dòng)在內(nèi)部控制方面?zhèn)戎剡M(jìn)行分析。

注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，對內(nèi)部控制審計(jì)中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)控制測試中的控制對象即財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，而非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)所不考慮的。

三、審計(jì)方法

（一）內(nèi)部控制審計(jì)方法

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作。這就要求在業(yè)務(wù)層面之前，審計(jì)人員應(yīng)首先了解并測試企業(yè)層面的控制。利用企業(yè)層面的評估結(jié)果，可以確定其他必要的測試。通過評估企業(yè)層面內(nèi)部控制，顯示內(nèi)部控制設(shè)計(jì)良好且運(yùn)行有效，對業(yè)務(wù)層面的控制測試就可適當(dāng)減少。通過這種方法，審計(jì)人員將注意力集中于內(nèi)部控制的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)方法

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，審計(jì)人員了解被審計(jì)單位的基本情況，要通過詢問、觀察、檢查文件或記錄、等審計(jì)程序，并評估出被審計(jì)單位報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并實(shí)施總體應(yīng)對措施以應(yīng)對報(bào)表層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序以應(yīng)對認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（三）兩者的比較

兩種審計(jì)都是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，都對企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)分為兩個(gè)層面，不同的是，內(nèi)部控制審計(jì)的兩個(gè)層面分別是企業(yè)層面和業(yè)務(wù)層面的控制，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是報(bào)表層次和認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)?？傮w上，兩種審計(jì)在審計(jì)方法的整體思路是一樣的。

四、審計(jì)報(bào)告

（一）內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告

內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告可分為四種意見類型，包括標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告和否定意見的審計(jì)報(bào)告，無保留意見的審計(jì)報(bào)告類型。內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)表意見并對外披露企業(yè)內(nèi)控是否有效時(shí)應(yīng)采用正面、積極的方式。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的意見類型有標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告、帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段無保留意見審計(jì)報(bào)告、保留意見的審計(jì)報(bào)告、無法表示意見的審計(jì)報(bào)告和否定意見的審計(jì)報(bào)告。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)報(bào)告向外披露，但是財(cái)務(wù)報(bào)中通常不對外披露企業(yè)內(nèi)部控制的情況，除非是內(nèi)部控制影響到對財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表的審計(jì)意見。審計(jì)人員沒有義務(wù)實(shí)施專門審計(jì)程序以發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷，但當(dāng)發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷時(shí)，應(yīng)當(dāng)向企業(yè)管理層或治理層提交管理建議書說明情況。

（三）兩者的比較

內(nèi)部控制審計(jì)意見類型比報(bào)表審計(jì)意見類型少了一個(gè)保留意見的審計(jì)報(bào)告類型，原因可能是內(nèi)部控制審計(jì)是對注冊會(huì)計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行“有效性”發(fā)表意見，而并不是對企業(yè)已經(jīng)自評過的文件或制度發(fā)表意。當(dāng)實(shí)施了必要的審計(jì)程序后，未發(fā)現(xiàn)重大缺陷可發(fā)表無保留意見過帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留審計(jì)意見，發(fā)現(xiàn)了重大缺陷即發(fā)表否定意見，審計(jì)范圍受到限制即發(fā)表無法表示意見；而報(bào)表審計(jì)情況則不同，企業(yè)管理層已聲明的財(cái)務(wù)報(bào)告是“合法的”、“公允的”，注冊會(huì)計(jì)師是對企業(yè)已做出結(jié)論的財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表意見，可以對企業(yè)已經(jīng)做出的結(jié)論發(fā)表保留意見的審計(jì)報(bào)告。

內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告均對外披露。內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告評價(jià)了企業(yè)內(nèi)部控制有效性，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告對財(cái)務(wù)報(bào)告合法性和公允性的鑒證，通常不對外披露企業(yè)內(nèi)控情況，這是兩種審計(jì)的目標(biāo)所決定的。

五、結(jié)論

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是為了提高財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性而實(shí)施的，重在對“結(jié)果”審計(jì)；內(nèi)部控制審計(jì)是對企業(yè)內(nèi)控設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性進(jìn)行的審計(jì)，重在對“過程”審計(jì)。審計(jì)對象、重點(diǎn)等的差異，使兩者在具體的審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)實(shí)施過程的側(cè)重點(diǎn)、審計(jì)報(bào)告類型等方面存在實(shí)質(zhì)性差異。在技術(shù)層面，兩者審計(jì)模式、程序、方法等存又有相通之處。因此，內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以進(jìn)行整合，但是要注意兩者的異同，避免混淆內(nèi)部控制審計(jì)和報(bào)表審計(jì)中的控制測試。

參考文獻(xiàn)

[1]財(cái)政部,證監(jiān)會(huì),審計(jì)署,銀監(jiān)會(huì),保監(jiān)會(huì).企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引[J].2010,4.

篇4

二、整合審計(jì)的必要性

美國的內(nèi)部控制審計(jì)一直處于世界的前言和領(lǐng)導(dǎo)地位，而整合審計(jì)最早起源于美國公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)發(fā)起的內(nèi)部控制審計(jì)。所以整合審計(jì)由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行二項(xiàng)業(yè)務(wù)的審計(jì)，是注冊會(huì)計(jì)師將內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)聯(lián)合實(shí)施審計(jì)。對整合審計(jì)的實(shí)施主要有兩種方式，一是指派同一個(gè)項(xiàng)目組執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)；二是由同一家事務(wù)所不同的項(xiàng)目組實(shí)施審計(jì)且在執(zhí)行過程中保持溝通。正因?yàn)閮?nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)具有重復(fù)性，以此減少審計(jì)工作量，所以需要進(jìn)行整合審計(jì)，提高審計(jì)效率。

三、內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的比較

內(nèi)部控制是單位重要的管理活動(dòng)，它希望試圖解決三方面問題，它們分別為財(cái)務(wù)報(bào)告與相關(guān)信息的可靠性、資產(chǎn)的安全完整和審計(jì)工作對法律法規(guī)的有效遵循。優(yōu)秀的內(nèi)部控制能夠提高單位經(jīng)營效率，也能促進(jìn)單位未來長期發(fā)展戰(zhàn)略的快速形成。

具體到內(nèi)部審計(jì)工作，它就要求單位實(shí)施控制設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)運(yùn)行的有效性，并交由注冊會(huì)計(jì)師來實(shí)現(xiàn)對單位內(nèi)部的控制審計(jì)工作。如果單位內(nèi)部存在非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，注冊會(huì)計(jì)師會(huì)通過增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”來實(shí)現(xiàn)審計(jì)披露，基于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制來合理確保單位財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)真實(shí)信息被應(yīng)用于整合審計(jì)的控制過程當(dāng)中。再者，內(nèi)部控制也能確保單位資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)可靠性控制目標(biāo)。

再看財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，它基于以下兩種狀況才會(huì)強(qiáng)制要求實(shí)施內(nèi)部控制測試，第一是在評估認(rèn)定層次出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，此時(shí)預(yù)期控制運(yùn)行有效，單位可以確定實(shí)質(zhì)性內(nèi)部控制程序性質(zhì)，也能夠通過驗(yàn)證注冊會(huì)計(jì)師擬信賴度控制的有效性；第二就是實(shí)施性程序無法為整合審計(jì)提供認(rèn)定層次適當(dāng)且充分的審計(jì)證據(jù)，也不能滿足信息使用者的業(yè)務(wù)需求。所以說，要基于整合審計(jì)來有效劃分內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制側(cè)重點(diǎn)，盡量防范和降低內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)性測試所存在的現(xiàn)實(shí)風(fēng)險(xiǎn)。

四、采取正確的整合審計(jì)方法

根據(jù)我國審計(jì)指引第十條規(guī)定，單位在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)必須采取自上而下的實(shí)施方法，它主要針對注會(huì)識別風(fēng)險(xiǎn)、選擇擬測試控制等基本思路展開。之所以采用該種方法主要是因?yàn)樗軌蚱鹗加谪?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)層次，充分了解財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制可能存在的諸多風(fēng)險(xiǎn)，鼓勵(lì)單位注冊會(huì)計(jì)師將關(guān)注重點(diǎn)集中于財(cái)務(wù)控制層面上，并將財(cái)務(wù)工作自然過渡到大賬戶、列報(bào)等相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)認(rèn)定層面上。具體來說，要采取正確的整合審計(jì)方法來促進(jìn)單位財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作應(yīng)該做到以下三點(diǎn)。

一是要了解與單位財(cái)務(wù)報(bào)告所相關(guān)的內(nèi)外部風(fēng)險(xiǎn)，能夠清晰識別出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制所必須的單位層面內(nèi)部控制內(nèi)容。另外，要對單位層面內(nèi)部控制評價(jià)結(jié)果進(jìn)行性質(zhì)、時(shí)間安排以及范圍的有效界定，看其是否會(huì)影響到注冊會(huì)計(jì)師的內(nèi)部控制測試環(huán)節(jié)。注冊會(huì)計(jì)師也要考慮在早期業(yè)務(wù)執(zhí)行階段來對單位內(nèi)部控制實(shí)現(xiàn)中肯評價(jià)。

二是要做到對重要賬戶、列報(bào)的有效識別和認(rèn)定，判斷賬戶列報(bào)中可能存在的固有風(fēng)險(xiǎn)，并考慮整合審計(jì)對單位內(nèi)部財(cái)務(wù)的控制影響。

三是要合理選擇擬測試控制，要對單位所形成的審計(jì)結(jié)論進(jìn)行內(nèi)部控制影響測試。而選擇項(xiàng)測試項(xiàng)目標(biāo)準(zhǔn)則取決于該測試單獨(dú)或合并后是否能滿足單位對相關(guān)認(rèn)定錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的應(yīng)對對策。

五、正確認(rèn)知內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的相互關(guān)系

根據(jù)單位整合審計(jì)的基本要求，單位內(nèi)要同時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見發(fā)表，并正確認(rèn)知兩種審計(jì)報(bào)告所存在的微妙關(guān)系。這種做法能夠促進(jìn)單位更好理解有關(guān)財(cái)務(wù)信息?理與規(guī)劃，確保單位方面做出正確決策。

對單位而言，財(cái)務(wù)報(bào)表就是其財(cái)務(wù)信息的最重要載體，它體現(xiàn)了單位的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量，所以注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制與整合審計(jì)時(shí)一定會(huì)發(fā)表無保留意見，為單位避免重大錯(cuò)報(bào)發(fā)生。當(dāng)注冊會(huì)計(jì)師對單位財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表過程中提出無保留意見時(shí)，就說明單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是不存在重大錯(cuò)誤的，此時(shí)其內(nèi)部在整合審計(jì)方面會(huì)出現(xiàn)兩種狀況：第一，其整合審計(jì)規(guī)劃下的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制正在有效運(yùn)行，可以即時(shí)防范并糾正重大錯(cuò)報(bào)問題；第二，財(cái)務(wù)報(bào)表出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，或重大錯(cuò)報(bào)已被校正。此時(shí)可以證明單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是存在重大缺陷的，單位在整合審計(jì)工作當(dāng)中要對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表非無保留意見，避免內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合時(shí)出現(xiàn)更大的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

六、整合審計(jì)流程實(shí)施過程

（一）了解被審計(jì)單位及其環(huán)境

內(nèi)部控制審計(jì)對內(nèi)外兩方面環(huán)境的了解來得知被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)情況，并且運(yùn)行的有效性審計(jì)工作完全可以通過被執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的了解被審計(jì)單位以及環(huán)境這項(xiàng)工作利用，同一審計(jì)組不必重復(fù)性工作或者同一事務(wù)所的不同審計(jì)組經(jīng)過適當(dāng)溝通也可以進(jìn)行了解。

（二）控制測試

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二、整合財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可行性分析

注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的過程中必須保持超然的獨(dú)立，客觀公正地對審計(jì)對象發(fā)表意見。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是最常見的審計(jì)業(yè)務(wù)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)從兩權(quán)分離開始發(fā)展到現(xiàn)在，已經(jīng)趨于成熟。而財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是近期才興起的業(yè)務(wù)，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對特定日期企業(yè)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見。雖然二者在范圍、方法、程序等多個(gè)方面是有所區(qū)別的，但財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)實(shí)質(zhì)上是“脫胎”于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的，二者在諸多方面是有共同之處的，因此財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的工作經(jīng)驗(yàn)可以用于執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)過程中。這樣才能解決目前內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行過程中的成本過高的問題。但是目前對整合審計(jì)的具體操作方法準(zhǔn)則并沒有明確規(guī)定，只是原則性的指導(dǎo)。二者的相通之處，正是整合的關(guān)鍵之處，全面深入了解這些聯(lián)系，才能最大限度發(fā)揮整合審計(jì)的作用。

三、整合財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)實(shí)施

困境財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)在職業(yè)判斷力和專業(yè)勝任能力等各方面對注冊會(huì)計(jì)師都有更高的要求。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制在表現(xiàn)形式上并非單純的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，而是具體的業(yè)務(wù)活動(dòng)，是多個(gè)動(dòng)態(tài)過程的集合。因此要對該過程予以審計(jì)，并實(shí)現(xiàn)預(yù)期的目標(biāo)是有相當(dāng)難度的。在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控審計(jì)中，會(huì)限制一些被強(qiáng)制執(zhí)行的實(shí)質(zhì)性程序，其原本在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對于應(yīng)對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)起到實(shí)質(zhì)作用的。在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中可以執(zhí)行的程序種類比較有限，所以對注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)判斷要求很高。例如，在編制審計(jì)計(jì)劃時(shí)，由于公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制與公司的具體經(jīng)營性質(zhì)、規(guī)模等方面都有極大的關(guān)系，格式化的審計(jì)計(jì)劃在該業(yè)務(wù)上是行不通的，需要高度的具體問題具體分析，只能這樣才有可能識別出財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)控中的重大缺陷。并且此后每次審計(jì)，注冊會(huì)計(jì)師一般都要編制新的計(jì)劃，因?yàn)閮?nèi)部控制或者內(nèi)控的環(huán)境在這個(gè)過程中可能發(fā)生了變化。此外，依據(jù)《審計(jì)指引》規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師需要對內(nèi)部控制以及公司管理層編制的內(nèi)控自評報(bào)告提供雙保險(xiǎn)的鑒證意見。雖然指引只要求注冊會(huì)計(jì)師對與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行情況進(jìn)行審計(jì)，但是對那些可能存在重大缺陷的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，也要保持關(guān)注。對于相當(dāng)領(lǐng)域的內(nèi)部控制，如生產(chǎn)安全的內(nèi)控、產(chǎn)品質(zhì)量的內(nèi)控等方面，多數(shù)情況下是在注冊會(huì)計(jì)師知識、技能以及工作經(jīng)驗(yàn)之外的，此時(shí)其他相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜业呐浜翔b證就是必不可少。另外，有的控制從表面看來與財(cái)務(wù)報(bào)告無關(guān)，但細(xì)入分析，這些控制之間都有千絲萬縷的聯(lián)系。因此，指引的意見實(shí)質(zhì)上加大了注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任，要求其能夠合理保證企業(yè)所有的內(nèi)部控制的有效性。

四、整合財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)推進(jìn)策略

（一）將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的計(jì)劃整合

對于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，準(zhǔn)則允許分而審之，也可以由一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。但是，《審計(jì)指引》建議將二者整合進(jìn)行。從成本效益的原則，本文也建議應(yīng)該由同一家事務(wù)所同時(shí)進(jìn)行。因此，項(xiàng)目組成員在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的同時(shí)，可以對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制予以并行審計(jì)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)安排方面可細(xì)分為總體審計(jì)策略與具體審計(jì)計(jì)劃的制定。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中，根據(jù)對企業(yè)基本環(huán)境和情況的了解，制定審計(jì)計(jì)劃，確定工作范圍、審計(jì)的責(zé)任和資源的分配。對于上述兩者，審計(jì)計(jì)劃的制定都是首要的。同時(shí)在過程中，都被著重要求了對于被審計(jì)單位的行業(yè)狀況、以及相關(guān)內(nèi)控等重大事項(xiàng)的了解。在制定整合審計(jì)計(jì)劃初期，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)就某些事項(xiàng)在內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表方面有無重大影響以及會(huì)以何種方式影響審計(jì)工作做出判斷和評估。同時(shí)，在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)工作時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)重點(diǎn)識別、評估財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。因?yàn)楸粚徲?jì)單位舞弊風(fēng)險(xiǎn)比較高的話，那么內(nèi)部控制極有可能被舞弊所規(guī)避，而沒有得到有效執(zhí)行，這樣可能導(dǎo)致內(nèi)部控制的重大缺陷。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)思想貫穿在審計(jì)計(jì)劃之中。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，審計(jì)計(jì)劃是一個(gè)貫穿審計(jì)過程始終的指導(dǎo)性思想，會(huì)隨著注冊會(huì)計(jì)師對被審計(jì)單位的了解而不斷得到修正，如果項(xiàng)目組成員實(shí)施審計(jì)的過程中發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮其對內(nèi)部控制的影響，決定是否需要修改審計(jì)計(jì)劃。

（二）將財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的過程

整合對于具體的風(fēng)險(xiǎn)評估程序，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)在被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解與評價(jià)方面是有明顯差異的。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮在評估有可能引發(fā)財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，深入了解企業(yè)內(nèi)控整體風(fēng)險(xiǎn)，確認(rèn)業(yè)務(wù)層面有關(guān)的流程和控制。并在此時(shí)對企業(yè)層面內(nèi)控予以評價(jià)。與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相同，在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)過程的始終都應(yīng)當(dāng)貫穿風(fēng)險(xiǎn)評估的理念及思路。在風(fēng)險(xiǎn)評估程序完成之后，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)要求注冊會(huì)計(jì)師就被審計(jì)單位的內(nèi)部控制予以初步評價(jià)。如果預(yù)期內(nèi)控是有效的或者僅靠實(shí)質(zhì)性程序不能獲取認(rèn)定層次充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，那么注冊會(huì)計(jì)師需進(jìn)一步對其實(shí)施控制測試。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中獲取的有關(guān)控制執(zhí)行狀況的證據(jù)可以在內(nèi)控審計(jì)方面予以進(jìn)一步利用，但要對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行合理保證需要更加充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，因而單憑財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中控制測試期間所取得的證據(jù)是絕對不夠的。注冊會(huì)計(jì)師對內(nèi)部控制進(jìn)行進(jìn)一步的審計(jì)也是非常必須的，進(jìn)一步審計(jì)的過程可以在實(shí)質(zhì)性程序之后實(shí)施。

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對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)進(jìn)行透徹的理解，才能從實(shí)際出發(fā)，制定出相應(yīng)的審計(jì)措施，從而達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)。針對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目的，相關(guān)資料已經(jīng)有明確規(guī)定，主要是對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或者錯(cuò)誤而導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。由于注冊會(huì)計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中，接觸到的醫(yī)院規(guī)模不同、管理水平不同，內(nèi)部控制也存在很大的差異性，因此，在對審計(jì)工作進(jìn)行戰(zhàn)略制定時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師一定要將該醫(yī)院的實(shí)際情況進(jìn)行詳細(xì)的了解，重點(diǎn)關(guān)注醫(yī)院的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)及其運(yùn)行的有效性，關(guān)注大額資金在使用之前是否經(jīng)過相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的一致同意。同時(shí)，在審計(jì)的過程中，為了能夠?qū)徲?jì)目標(biāo)充分實(shí)現(xiàn)，對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作需要通過檢查記錄或文件、觀察、詢問，從而進(jìn)行重新計(jì)算、重新執(zhí)行，以免出現(xiàn)審計(jì)錯(cuò)誤的情況。

對審計(jì)范圍和重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域進(jìn)行嚴(yán)格把控

此處所提到的審計(jì)范圍主要包括時(shí)間范圍、空間范圍和內(nèi)容范圍。其中最重要的要屬內(nèi)容范圍，醫(yī)院審計(jì)中所涉及到的內(nèi)容范圍是指反映該醫(yī)院在某一特定的時(shí)間內(nèi)的具體財(cái)務(wù)情況和某一會(huì)計(jì)期間的收人費(fèi)用、現(xiàn)金流量、預(yù)算收支執(zhí)行情況等相關(guān)的書面文件。注冊會(huì)計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)之前，對所審計(jì)的范圍必須有一個(gè)全方面的掌握，以免出現(xiàn)重復(fù)審計(jì)和審計(jì)遺漏的現(xiàn)象。同時(shí)，在對審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域進(jìn)行確定的時(shí)候，注冊會(huì)計(jì)師必須根據(jù)該醫(yī)院所處的行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素環(huán)境、被審計(jì)醫(yī)院的性質(zhì)與主要業(yè)務(wù)活動(dòng)、會(huì)計(jì)政策的選擇與運(yùn)用、被審計(jì)醫(yī)院的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)等因素，來對其進(jìn)行綜合性評估，從而根據(jù)評估得到的結(jié)果進(jìn)行審計(jì)重點(diǎn)領(lǐng)域的定位工作。其中，對于醫(yī)院內(nèi)部控制的有效性檢查，醫(yī)院固定資產(chǎn)尤其是大型醫(yī)療設(shè)備的購置、使用、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢，醫(yī)院成本核算，費(fèi)用的歸集與分?jǐn)偅t(yī)院收人的資金來源，取消藥品加成后減少的收人數(shù)額，醫(yī)療服務(wù)項(xiàng)目收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行情況等方面，將會(huì)成為醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。

熟練醫(yī)院業(yè)務(wù)流程與會(huì)計(jì)核算特點(diǎn)

注冊會(huì)計(jì)師在對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的過程中，應(yīng)該對被審計(jì)醫(yī)院的各項(xiàng)重大業(yè)務(wù)進(jìn)行全面的了解，并且進(jìn)行系統(tǒng)的分析，從而發(fā)現(xiàn)其中可能存在的內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié);同時(shí)，隨著公立醫(yī)院制度內(nèi)部控制制度的不斷改革和完善，許多原有的制度都會(huì)被新制度所更換，比如說補(bǔ)償機(jī)制改革和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革以后，公立醫(yī)院的補(bǔ)償渠道也會(huì)逐步發(fā)生改變，會(huì)由原本的服務(wù)收費(fèi)、藥品加成收人和財(cái)政補(bǔ)助三個(gè)渠道，改為服務(wù)收費(fèi)和則政補(bǔ)助兩個(gè)渠道。從而，醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的形式也會(huì)從過去的不強(qiáng)調(diào)成本核算到要求單病種成本核算，從過去的財(cái)務(wù)報(bào)表體系過渡到新的財(cái)務(wù)報(bào)表體系。因此，注冊會(huì)計(jì)師在對相關(guān)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候，會(huì)面臨很大的挑戰(zhàn)。

醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中應(yīng)該注意的問題

隨著社會(huì)的發(fā)展，為了能夠順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展腳步，國家財(cái)政部必然會(huì)對醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)工作進(jìn)行不斷的改革。比如2009年8月12日所印發(fā)了《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》，其中就針對醫(yī)院會(huì)計(jì)制度做出了新的制定。因此，為了能夠?qū)⑨t(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表獨(dú)立審計(jì)工作做好，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)該對醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的新動(dòng)向、新特點(diǎn)和新變化及時(shí)了解和掌握，除此之外，還要明確由于新制度給注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)帶來的新影響和新要求，從而提升自己的專業(yè)水平和素養(yǎng)。

篇7

【關(guān)鍵詞】

內(nèi)部整合；審計(jì)；有效性

1 內(nèi)部控制概念的引入

美國發(fā)生的安然、世通等系列財(cái)務(wù)舞弊案件，導(dǎo)致世界最大會(huì)計(jì)師事務(wù)所安達(dá)信倒閉，也促使美國出臺的內(nèi)部控制制度得到發(fā)展。近30年來，西方學(xué)者在內(nèi)部控制的有效性及內(nèi)部控制信息披露方面取得了大量的理論和實(shí)證研究成果。

1992年9月，COSO委員會(huì)提出了《內(nèi)部控制——整合框架》。1994年又進(jìn)行了增補(bǔ)，簡稱《內(nèi)部控制框架》，即COSO內(nèi)部控制框架。COSO委員會(huì)對內(nèi)部控制的定義是：“公司的董事會(huì)、管理層及其他人士為實(shí)現(xiàn)以下目標(biāo)提供合理保證而實(shí)施的程序：運(yùn)營的效益和效率，財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性和遵守適用的法律法規(guī)。”

美國上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCAOB）的“審計(jì)準(zhǔn)則第5號”規(guī)定，注冊會(huì)計(jì)師對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)必須關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，同時(shí)管理層應(yīng)對企業(yè)內(nèi)部控制做出評估。所謂財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，是指在企業(yè)主要的高級管理人員、主要財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人或行使類似職能的人員的監(jiān)督下設(shè)計(jì)的一套流程，并由公司的董事會(huì)、管理層和其他人員批準(zhǔn)生效，該流程可以為財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性及根據(jù)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制的對外財(cái)務(wù)報(bào)表提供合理保證，它包括如下政策和程序：（1）保管以合理的詳盡程度、準(zhǔn)確和公允地反映企業(yè)的交易和資產(chǎn)處置的有關(guān)記錄；（2）為按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制財(cái)務(wù)報(bào)表記錄交易，以及企業(yè)的收入和支出僅是按照管理和公司董事會(huì)的授權(quán)執(zhí)行，提供合理的保證；（3）為預(yù)防或及時(shí)發(fā)現(xiàn)對財(cái)務(wù)報(bào)表有重大影響的未經(jīng)授權(quán)的企業(yè)資產(chǎn)的購置、使用或處理，提供合理保證。

2008年6月28日，我國財(cái)政部會(huì)同證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)制定并印發(fā)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并自2009年7月1日起適用中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的大中型企業(yè)（包括上市公司）執(zhí)行，同時(shí)鼓勵(lì)小企業(yè)和其他單位參照其內(nèi)容建立與實(shí)施內(nèi)部控制。在頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》之后，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)及保監(jiān)會(huì)于2010年4月26日聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，其中包括18項(xiàng)《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。

可見，我國已形成“應(yīng)用+評價(jià)+審計(jì)”三者緊密結(jié)合的內(nèi)部控制制度模式，這是融合國際先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)、立足本國國情的成果。該內(nèi)部控制制度模式對全面提高企業(yè)管理水平及增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范意識具有重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)價(jià)值，對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評價(jià)是管理層的責(zé)任；為了增強(qiáng)披露的內(nèi)部控制信息的可信度，對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)是注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任。雖然內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是兩種不同類型的鑒證業(yè)務(wù)，各自具有特殊性，但是從審計(jì)流程來看，二者存在許多共性。美國在繼SOX法案提出后，率先開展了內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)，在實(shí)踐探索中提出了整合審計(jì)這一創(chuàng)造性概念，通過資源共享、審計(jì)流程再造，執(zhí)行整合審計(jì)流程時(shí)滿足兩種審計(jì)目的。我國《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》中提出注冊會(huì)計(jì)師可以分別執(zhí)行兩種審計(jì)，也可以整合審計(jì)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在提供審計(jì)業(yè)務(wù)的方式與方法上有一定自主選擇的空間。但是，雖然目前很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所都提倡整合審計(jì)，但是并沒有明確提出如何開展整合審計(jì)，甚至尚未意識到內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間相輔相成的重要作用?；谏鲜霰尘埃P者希望以自己的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)為例，淺析會(huì)計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的有效性。

2 整合審計(jì)的意義

從了解企業(yè)的內(nèi)部控制作為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一個(gè)過程和關(guān)鍵審計(jì)程序，到今天會(huì)計(jì)師事務(wù)所要對企業(yè)的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)表獨(dú)立的審計(jì)意見，足見企業(yè)的內(nèi)部控制對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表以及企業(yè)整體發(fā)展水平和未來發(fā)展前景的重要性。有效的內(nèi)部控制在減少舞弊、加強(qiáng)企業(yè)管理水平甚至提升業(yè)績方面能夠發(fā)揮較大的作用，這也是內(nèi)部控制審計(jì)產(chǎn)生的原因。

內(nèi)部控制審計(jì)是保證企業(yè)內(nèi)部控制有效性的關(guān)鍵環(huán)節(jié)；內(nèi)部控制審計(jì)是與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)平行的均屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的合理保證的鑒證業(yè)務(wù)。對于企業(yè)而言，年末要接受雙重審計(jì)，考慮到成本效益原則，整合審計(jì)是符合其利益的最佳選擇。而對于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，內(nèi)控審計(jì)通過恰當(dāng)?shù)馁Y源整合及了解與評價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制，從而實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)評估的目的，突出風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的效率和效果。

總之，二者終極目標(biāo)均是提高財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可信性，有效的內(nèi)部控制可以合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表不存在重大錯(cuò)報(bào)。內(nèi)控審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)可以利用彼此的工作，注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)需獲得的信息很大程度上依賴對內(nèi)部控制有效性的結(jié)論，利用內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間及范圍，并利用該結(jié)果來支持分析性程序中所使用的信息的完整性與準(zhǔn)確性。在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師需慎重考慮識別出的控制缺陷。實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師需要評估財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)實(shí)質(zhì)性程序發(fā)現(xiàn)問題的影響，最重要的是，需要考慮發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)對應(yīng)的關(guān)鍵控制點(diǎn)的控制有效性。

因此，在整合審計(jì)過程中獲取的審計(jì)證據(jù)可以相互印證和利用，對兩種審計(jì)進(jìn)行整合，可以有效的利用審計(jì)資源實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，提高審計(jì)質(zhì)量。

3 會(huì)計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的有效性

3.1 對于之前會(huì)計(jì)師事務(wù)所單純實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言，整合審計(jì)則是加入了內(nèi)控審計(jì)的內(nèi)容，而整合審計(jì)所起到的“1+1>2”的效果也因此產(chǎn)生。內(nèi)控審計(jì)通過恰當(dāng)?shù)馁Y源整合及了解與評價(jià)企業(yè)內(nèi)部控制，從而實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)評估的目的，突出風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的效率和效果。筆者認(rèn)為，整合審計(jì)確實(shí)可以起到節(jié)約審計(jì)成本的作用，但是，在內(nèi)控審計(jì)過程中，通過對企業(yè)內(nèi)部控制，包括企業(yè)層面的組織結(jié)構(gòu)、企業(yè)戰(zhàn)略、企業(yè)文化、社會(huì)責(zé)任等及具體業(yè)務(wù)層面流程的了解，從而識別出內(nèi)部控制缺陷。通過對內(nèi)部控制缺陷的分析和評價(jià)，識別重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并評估其對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響，從而指導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的審計(jì)計(jì)劃和策略，這是整合審計(jì)相對于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言最重要的貢獻(xiàn)和作用。

為突出表現(xiàn)整合審計(jì)的優(yōu)越性和有效性，筆者將以不同業(yè)務(wù)流程為例，具體說明整合審計(jì)過程中，內(nèi)控審計(jì)對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)所起到的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向作用。

3.2 從工程項(xiàng)目流程看在建工程核算與企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)

A公司作為化工企業(yè)，工程項(xiàng)目較多，且具有規(guī)模大、投資時(shí)間長的特點(diǎn)。針對不同類型的工程項(xiàng)目，又進(jìn)一步分為基建項(xiàng)目、技改項(xiàng)目和大修項(xiàng)目。在對其工程項(xiàng)目進(jìn)行內(nèi)控了解時(shí)發(fā)現(xiàn)，A公司出現(xiàn)個(gè)別技改項(xiàng)目最終按基建項(xiàng)目進(jìn)行驗(yàn)收和管理；個(gè)別小型基建項(xiàng)目最終竣工驗(yàn)收時(shí)總投資金額翻番，變?yōu)橹行突?xiàng)目。出現(xiàn)上述情況的原因多種，如：個(gè)別項(xiàng)目由于初步設(shè)計(jì)不到位，導(dǎo)致在后續(xù)施工過程中發(fā)現(xiàn)基建工程不能達(dá)到預(yù)期目的，從而進(jìn)行二次設(shè)計(jì)，增加、刪除或修改某項(xiàng)設(shè)計(jì)，以至于基建成本增加；個(gè)別項(xiàng)目由于時(shí)間緊迫，出現(xiàn)“三邊工程”，即存在邊勘測邊設(shè)計(jì)邊施工的現(xiàn)象，由于缺乏嚴(yán)格的初步設(shè)計(jì)和概預(yù)算管理，導(dǎo)致工程成本難以有效控制。當(dāng)然，針對初步設(shè)計(jì)不到位情況產(chǎn)生的原因，審計(jì)人員進(jìn)一步追查，則可能發(fā)現(xiàn)初設(shè)評審工作或施工圖會(huì)審會(huì)議流于形式、設(shè)計(jì)單位的選擇未履行相關(guān)程序、設(shè)計(jì)變更審批程序不到位等控制缺陷，甚至要考慮在工程項(xiàng)目管理過程中是否存在舞弊嫌疑。因此，在對A公司工程項(xiàng)目流程的內(nèi)部控制進(jìn)行了解和評價(jià)后可知，其財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，在建工程科目核算的準(zhǔn)確性認(rèn)定將作為重點(diǎn)關(guān)注項(xiàng)目，在建工程科目是否存在高估資產(chǎn)的可能，是否存在費(fèi)用化項(xiàng)目資本化處理的可能，是否應(yīng)對某項(xiàng)在建工程計(jì)提減值準(zhǔn)備等等，都是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中必須要考慮的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。同時(shí)，A公司存在大額貸款，現(xiàn)金流緊張；而工程項(xiàng)目投資大，項(xiàng)目周期長、項(xiàng)目管理不規(guī)范，使得部分投資資金未能得到有效利用，無疑反應(yīng)出公司資產(chǎn)管理及運(yùn)營存在風(fēng)險(xiǎn)。

3.3 從生產(chǎn)管理流程看成本核算

B公司主要生產(chǎn)焦炭、甲醇、粗苯等化工產(chǎn)品。在對其生產(chǎn)流程進(jìn)行了解后得知，B公司生產(chǎn)部門每天編制生產(chǎn)日報(bào)，每月編制生產(chǎn)月報(bào)，并向財(cái)務(wù)部門報(bào)送。財(cái)務(wù)人員根據(jù)生產(chǎn)月報(bào)反映的生產(chǎn)數(shù)量，確認(rèn)產(chǎn)成品的產(chǎn)量并結(jié)轉(zhuǎn)生產(chǎn)成本。生產(chǎn)日報(bào)中，各產(chǎn)品的日產(chǎn)量由生產(chǎn)班組人員根據(jù)計(jì)量儀器統(tǒng)計(jì)得出；而為避免產(chǎn)品由于揮發(fā)等正常性損耗對月產(chǎn)量的影響，B公司生產(chǎn)部在編制生產(chǎn)月報(bào)時(shí)，根據(jù)月初結(jié)存量、本月發(fā)出量與盤點(diǎn)的期末結(jié)存量，倒擠得出該類產(chǎn)品的月產(chǎn)量。因此，B公司生產(chǎn)部門存貨管理表現(xiàn)一貫優(yōu)秀，即盤點(diǎn)的產(chǎn)成品結(jié)存量與生產(chǎn)月報(bào)反映的結(jié)存數(shù)始終相符。如果未關(guān)注生產(chǎn)部門日報(bào)表中的產(chǎn)量月累計(jì)數(shù)、計(jì)量儀器顯示的月產(chǎn)量數(shù)與生產(chǎn)月報(bào)倒扎的月產(chǎn)量之間的差異，并進(jìn)行對比分析；直接根據(jù)生產(chǎn)月報(bào)反映的生產(chǎn)數(shù)量，確認(rèn)產(chǎn)成品的產(chǎn)量，那么B公司的資產(chǎn)管理堪憂。生產(chǎn)過程中的非正常損失及產(chǎn)成品管理過程中的非正常損耗將在企業(yè)看似規(guī)范的管理中被隱藏。

筆者認(rèn)為，在目前各公司財(cái)務(wù)基本實(shí)現(xiàn)電算化核算的大背景下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所對生產(chǎn)成本的審計(jì)，依舊重點(diǎn)依靠對其成本的重新計(jì)算，已不容易發(fā)現(xiàn)成本核算的問題所在。然而，在內(nèi)控審計(jì)過程中，公司關(guān)鍵控制點(diǎn)的缺失，生產(chǎn)管理流程中存在的重大缺陷，無疑為同時(shí)進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)提供了審計(jì)指引方向。

3.4 從企業(yè)戰(zhàn)略變化看財(cái)務(wù)報(bào)表層面風(fēng)險(xiǎn)評估

公司層面的內(nèi)部控制一般情況下不易發(fā)生較大規(guī)模的調(diào)整和改變，然而，公司層面的內(nèi)部控制一旦發(fā)生調(diào)整和改變，大多將會(huì)對公司業(yè)務(wù)流程層面造成重大影響。因此，公司層面內(nèi)部控制的變化，直接影響注冊會(huì)計(jì)師進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表整體風(fēng)險(xiǎn)評估，包括考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng)?shù)鹊?，從而進(jìn)一步影響財(cái)務(wù)核算以及財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量。

C公司主要以生產(chǎn)和銷售電子產(chǎn)品、軟件開發(fā)及提供技術(shù)服務(wù)及技術(shù)咨詢等業(yè)務(wù)。上年底，該公司對其業(yè)務(wù)流程進(jìn)行了梳理，并對內(nèi)部控制進(jìn)行重新設(shè)計(jì)，主要表現(xiàn)為組織架構(gòu)和企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的轉(zhuǎn)變。C公司以前年度銷售電子產(chǎn)品的收入占其總收入的比重較大，由于近年來IT產(chǎn)業(yè)的迅猛發(fā)展，市場上電子產(chǎn)品更新?lián)Q代較快，產(chǎn)品差異化程度逐漸降低，利潤空間逐步縮小，因此，為發(fā)展新的利潤增長點(diǎn)，C公司在上年進(jìn)行的業(yè)務(wù)流程進(jìn)梳理中，對組織架構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整，尤其對公司發(fā)展戰(zhàn)略進(jìn)行了進(jìn)一步規(guī)劃，即C公司將縮小電子產(chǎn)品的銷售規(guī)模，而將主要的利潤增長點(diǎn)放在軟件開發(fā)及技術(shù)咨詢服務(wù)業(yè)務(wù)。在新的企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃指引下，今年公司銷售收入的構(gòu)成發(fā)生了變化。經(jīng)營戰(zhàn)略的變化直接影響到經(jīng)營重心的轉(zhuǎn)移，公司的各職能部門各業(yè)務(wù)體系是否得到有效的整合以及公司是否存在因組織架構(gòu)和戰(zhàn)略的轉(zhuǎn)移而帶來的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，這些都將對注冊會(huì)計(jì)師調(diào)險(xiǎn)評估程序具有重大影響。更進(jìn)一步，通過對C公司經(jīng)營環(huán)境的了解，注冊會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，需要重點(diǎn)考慮該變化對財(cái)務(wù)報(bào)表整體風(fēng)險(xiǎn)評估的影響，包括考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng)；是否存在需要特別考慮的領(lǐng)域等等，從而識別并評估影響財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而調(diào)整后續(xù)的審計(jì)策略，以提高財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整體質(zhì)量。

4 會(huì)計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)實(shí)施過程中可能存在不足之處

與其他發(fā)達(dá)國家相比，我國對內(nèi)部控制研究起步較晚，在立足本國國情、借鑒先進(jìn)國家的成功經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，我國在2010年出臺的《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》中，提出了整合審計(jì)的概念，提倡整合審計(jì)，但在選擇單獨(dú)審計(jì)還是整合審計(jì)問題上給予注冊會(huì)計(jì)師和委托方一定的自由選擇空間，并且，指引中并沒有提出如何進(jìn)行整合。

2013年5月14日，中注協(xié)2012年年報(bào)審計(jì)情況快報(bào)（第十三期），其中，一、年報(bào)審計(jì)報(bào)告總體情況中提出：

篇8

內(nèi)部控制在防范財(cái)務(wù)信息失真，預(yù)防重大的會(huì)計(jì)舞弊方面發(fā)揮著重要的作用。但是，任何一個(gè)好的制度都需要強(qiáng)有力的監(jiān)督才能發(fā)揮積極有效的作用，才能對由此產(chǎn)生的財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量進(jìn)行合理保證。所以利用注冊會(huì)計(jì)師，對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行外部審計(jì)，出具合理保證的審計(jì)報(bào)告，已經(jīng)成為全世界的共識。隨著美國SOX法案（《薩班斯—奧克斯利法案》）的頒布，絕大部分國家都意識到了內(nèi)部控制審計(jì)的重要性。我國在2008年5月由財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，2010年4月，上述5部門又頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》。

《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》指出，內(nèi)部控制審計(jì)是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)工作中，應(yīng)當(dāng)獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，為發(fā)表內(nèi)部控制審計(jì)意見提供合理保證。對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，并對內(nèi)部控制審計(jì)過程中注意到的非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的重大缺陷，在內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中增加“非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制重大缺陷描述段”予以披露。

內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評價(jià)、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審等工作既有密切聯(lián)系，又有本質(zhì)區(qū)別。弄清它們之間的關(guān)系，對于充分認(rèn)識內(nèi)部控制審計(jì)的獨(dú)特作用，切實(shí)推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)工作的開展，具有重要意義。

內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評價(jià)之間的關(guān)系

內(nèi)部控制評價(jià)是指由企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)對企業(yè)內(nèi)部控制有效性進(jìn)行評價(jià)，形成評價(jià)結(jié)論，出具評價(jià)報(bào)告的過程。董事會(huì)或類似權(quán)利機(jī)構(gòu)通常指定內(nèi)部審計(jì)部門為內(nèi)部控制評價(jià)部門，圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素的設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評價(jià)，并指出控制缺陷包括設(shè)計(jì)缺陷和運(yùn)行缺陷，形成內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告。

企業(yè)董事會(huì)對內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告的真實(shí)性和合法性負(fù)責(zé)，內(nèi)部控制自我評估報(bào)告的真實(shí)性，是指內(nèi)部控制自我評估報(bào)告是否如實(shí)反映了企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性；內(nèi)部控制自我評估報(bào)告的合法性，是指內(nèi)部控制自我評估報(bào)告的編制是否符合國家有關(guān)法律、規(guī)章的要求（吳秋生，2010）。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評價(jià)的區(qū)別

1.范圍不同。內(nèi)部控制審計(jì)以財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制為主。內(nèi)部控制審計(jì)的范圍，直接決定著審計(jì)的質(zhì)量、成本和責(zé)任，決定著審計(jì)的可行性。為了遏制內(nèi)部控制的各種可能的缺陷滋生，為財(cái)務(wù)報(bào)表使用者提供盡可能多的相關(guān)信息，促進(jìn)被審計(jì)單位全面加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，內(nèi)部控制審計(jì)應(yīng)當(dāng)以整個(gè)內(nèi)部控制為審計(jì)范圍。但是，以整個(gè)內(nèi)部控制作為內(nèi)部控制審計(jì)的范圍，既不明確，也不好把握，容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)的可行性會(huì)有問題。所以，目前內(nèi)部控制審計(jì)只能突出重點(diǎn)，重點(diǎn)解決內(nèi)部控制弱化可能產(chǎn)生輸出虛假財(cái)務(wù)信息的問題，內(nèi)部控制審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)限于與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制（楊瑞平，2010）。

按照《企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)指引》，內(nèi)部控制評價(jià)圍繞控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等控制要素確定內(nèi)部控制評價(jià)的具體內(nèi)容，建立內(nèi)部控制評價(jià)的核心指標(biāo)體系，對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行情況進(jìn)行全面評價(jià)。

2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是企業(yè)外部對企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行的審計(jì)，是一種獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制評價(jià)是企業(yè)內(nèi)部管理層對企業(yè)的內(nèi)部控制評價(jià)，通常情況，授權(quán)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行評價(jià)，是一種相對獨(dú)立的服務(wù)業(yè)務(wù)。

3.目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)目標(biāo)是對被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見，為內(nèi)部控制自評報(bào)告的真實(shí)性和合法性提供合理保證。內(nèi)部控制評價(jià)是管理層通過內(nèi)部控制自我評估報(bào)告對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的一種自我評價(jià)，一方面，在評價(jià)的過程中可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)改善企業(yè)內(nèi)部控制情況，進(jìn)而提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益；另一方面，投資者、社會(huì)公眾等企業(yè)利益相關(guān)者根據(jù)內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告可以了解企業(yè)內(nèi)部控制水平，評估企業(yè)抗風(fēng)險(xiǎn)能力和持續(xù)經(jīng)營能力，從而為投資決策和正確行使相關(guān)權(quán)利提供資料依據(jù)。

4.責(zé)任主體不同?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》規(guī)定建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制，評價(jià)內(nèi)部控制的有效性是企業(yè)董事會(huì)的責(zé)任。按照該指引的要求，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，是注冊會(huì)計(jì)師的責(zé)任。企業(yè)內(nèi)部控制責(zé)任是由企業(yè)承擔(dān)的，而內(nèi)部控制審計(jì)責(zé)任是由注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)的。兩種責(zé)任的分離決定了企業(yè)和注冊會(huì)計(jì)師在分別實(shí)施內(nèi)控自評和內(nèi)控審計(jì)時(shí)必須按照不同的規(guī)則獨(dú)立完成，兩者之間不能夠相互替代和免除（金靈，2011）。

5.評價(jià)依據(jù)不同。內(nèi)部審計(jì)評價(jià)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)指引》進(jìn)行評價(jià)，而內(nèi)部控制審計(jì)依據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》進(jìn)行審計(jì)。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與內(nèi)部控制評價(jià)的聯(lián)系

1.評價(jià)對象相同。內(nèi)部控制評價(jià)與內(nèi)部控制審計(jì)都是對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價(jià)，只不過兩者對于內(nèi)部控制的范圍各自有所側(cè)重。這兩種評價(jià)必然存在內(nèi)在的關(guān)聯(lián)性，所以往往也依賴同樣的證據(jù)，遵循類似的測試方法并使用同一基準(zhǔn)日。

2.內(nèi)部控制評價(jià)滋生了內(nèi)部控制審計(jì)工作。對于執(zhí)行內(nèi)部控制基本規(guī)范的上市公司或其他中小企業(yè)，按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求，企業(yè)內(nèi)部控制必須委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所開展內(nèi)部控制審計(jì)，內(nèi)部控制評價(jià)報(bào)告與內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告同時(shí)對外披露或報(bào)送。由此，內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告催生了內(nèi)部控制審計(jì)的產(chǎn)生。

3.內(nèi)控審計(jì)的實(shí)施過程中可以適當(dāng)利用企業(yè)內(nèi)控自評工作。內(nèi)部控制審計(jì)執(zhí)行審計(jì)工作時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對企業(yè)內(nèi)部控制自我評價(jià)工作進(jìn)行評估，判斷是否利用企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)相關(guān)的工作以及可利用的程度，相應(yīng)減少可能本應(yīng)由注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)行的工作。

綜上所述，內(nèi)部控制審計(jì)和內(nèi)部控制評價(jià)既有本質(zhì)的區(qū)別又有相應(yīng)的聯(lián)系。需要強(qiáng)調(diào)的是，注冊會(huì)計(jì)師雖然可以利用企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)所形成的結(jié)論，但需對其本身發(fā)表的審計(jì)意見獨(dú)立承擔(dān)責(zé)任，該責(zé)任不因企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)人員和其他相關(guān)人員的工作而減輕（王曉麗，2011）。

內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審之間的關(guān)系

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審，是指為編制審計(jì)計(jì)劃能夠準(zhǔn)確確定審計(jì)重點(diǎn)和抽樣規(guī)模提供可靠依據(jù)，進(jìn)而進(jìn)一步確定實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序的范圍、性質(zhì)，注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)首先了解審計(jì)單位內(nèi)部控制，且出現(xiàn)下列兩種情況時(shí)注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制實(shí)施控制測試：

在評估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，預(yù)期控制的運(yùn)行是有效的；僅實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不足以提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審的區(qū)別

1.直接目的不同。內(nèi)部控制審計(jì)是出于管理方面的需求，從公司層面對企業(yè)整個(gè)內(nèi)部控制系統(tǒng)尤其是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行全面的評價(jià)，以促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營管理措施的實(shí)施及目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，表現(xiàn)形式為對被審計(jì)單位內(nèi)部控制自我評估報(bào)告的真實(shí)性和合法性發(fā)表審計(jì)意見。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審是為了滿足審計(jì)方面的需要，評價(jià)那些可能對財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性有重要影響的內(nèi)部控制，判斷其可依賴程度，從而合理確定審計(jì)程序，保證審計(jì)質(zhì)量，提高審計(jì)效率。

2.性質(zhì)不同。內(nèi)部控制審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的鑒證業(yè)務(wù)。而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中的一部分，一個(gè)重要的環(huán)節(jié)，而非單獨(dú)的一項(xiàng)業(yè)務(wù)。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審的聯(lián)系

1.審計(jì)對象相同。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審都要對與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行審查，審查財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性，執(zhí)行的有效性。

2.審計(jì)方法相似。針對相同的審計(jì)對象，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審在審計(jì)方法上相似，都需要運(yùn)用檢查書面文件和記錄、詢問有關(guān)人員、穿行測試等方法。

正因?yàn)閮烧叩南嗨泣c(diǎn)，現(xiàn)階段內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就內(nèi)部控制的有效性的評價(jià)可以開展整合審計(jì)，即由同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所的不同項(xiàng)目組執(zhí)行同一委托單位的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，整合有利于注冊會(huì)計(jì)師之間的溝通，方便協(xié)調(diào)各自的工作進(jìn)度，互相借助對方的工作成果，可以大大加速審計(jì)時(shí)間，節(jié)約審計(jì)費(fèi)用，降低審計(jì)成本，有利于促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)順利開展。當(dāng)然在整合審計(jì)過程中，應(yīng)同時(shí)實(shí)現(xiàn)如下的目標(biāo)：獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在內(nèi)部控制審計(jì)中對內(nèi)部控制有效性發(fā)表的意見；獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)，支持其在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對控制風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果。

一方面，注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審時(shí)可以直接利用內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中對內(nèi)部控制有效性的結(jié)論作為對控制風(fēng)險(xiǎn)的評估，最終確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。因?yàn)樵谪?cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師要對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見并承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)于內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的結(jié)論是較為精確和可靠的，因此在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中可以利用財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果來評價(jià)控制風(fēng)險(xiǎn)。

另一方面，注冊會(huì)計(jì)師提出內(nèi)部控制有效性審計(jì)結(jié)論時(shí)，應(yīng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)控制測試的結(jié)果，若財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的結(jié)果表明相關(guān)認(rèn)定中存在重大錯(cuò)報(bào)，而內(nèi)部控制不能防止或發(fā)現(xiàn)并糾正重大錯(cuò)報(bào)，則通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷。注冊會(huì)計(jì)師要充分利用財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評審結(jié)論，再進(jìn)行補(bǔ)充和擴(kuò)大內(nèi)部控制測試范圍，以收集更充分的有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性方面的證據(jù)，最終對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性作出合理評價(jià)。

結(jié)論

綜上所述，無論是內(nèi)部控制審計(jì)還是內(nèi)部控制評價(jià)及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評審，均是針對企業(yè)內(nèi)部控制所做的評價(jià)。按照評價(jià)主體的不同，可以分為外部評價(jià)和內(nèi)部評價(jià)。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的內(nèi)部控制評審是外部審計(jì)，通常由企業(yè)以外的注冊會(huì)計(jì)師完成；內(nèi)部控制評價(jià)是是典型的內(nèi)部審計(jì)，一般由企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員對內(nèi)部控制做具體評價(jià)，管理層審批生成內(nèi)部控制自我評估。雖然不同主體對內(nèi)部控制的評價(jià)在目標(biāo)、范圍、內(nèi)容和程序等方面存在差異，但是他們有一個(gè)共同性，評價(jià)對象是企業(yè)的內(nèi)部控制。

由此看來，內(nèi)部控制對于企業(yè)而言是非常重要的，它直接影響企業(yè)生存的質(zhì)量、長久生存的耐力及擴(kuò)張力，合理設(shè)計(jì)并有效運(yùn)行內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的生存之道。由此，自然滋生出對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、有無執(zhí)行及執(zhí)行是否有效內(nèi)部控制評價(jià)系統(tǒng)。其中內(nèi)部控制審計(jì)作為外部監(jiān)督系統(tǒng)，對企業(yè)內(nèi)部控制執(zhí)行的合法性和有效性發(fā)表審計(jì)意見，提供合理的鑒證，對于企業(yè)外部信息使用者作出合理的判斷和決策起到了非常重要的作用。

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篇9

（一）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的必要性

1.降低審計(jì)成本，節(jié)約相關(guān)費(fèi)用

從審計(jì)費(fèi)用的角度考慮，在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，由于其作為一種新興的審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)技術(shù)和相關(guān)理論等不夠成熟，所以執(zhí)行的成本較高。相比較而言，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在理論和實(shí)踐上已發(fā)展的比較成熟，審計(jì)成本較為固定。因此，該背景下，將兩者進(jìn)行整合審計(jì)可以使審計(jì)人員更加合理的分配審計(jì)資源，進(jìn)而降低被審計(jì)單位的成本和費(fèi)用。

2.避免被審計(jì)單位重復(fù)提供證據(jù)

由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在審計(jì)程序?qū)嵤┻^程中有很大程度上的一致性，若由同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所將兩者進(jìn)行整合審計(jì)，就可以避免被審計(jì)單位被重復(fù)取證，大大減少了被審計(jì)單位為配合審計(jì)工作而增加的工作量。

3.兩種審計(jì)要求時(shí)間上的一致性

根據(jù)我國目前的法律要求，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)要在同一時(shí)期完成并公布，若被審計(jì)單位聘請不同的會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)行審計(jì)，則無論從審計(jì)時(shí)間的法定要求和成本以及工作的協(xié)調(diào)性來考慮都是不可取的，而整合審計(jì)相比較而言則更加具有實(shí)施的基礎(chǔ)。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)整合的可行性

1.業(yè)務(wù)的性質(zhì)和類型相同

根據(jù)我國現(xiàn)行的法律法規(guī)，注冊會(huì)計(jì)師的業(yè)務(wù)類型包括兩類：鑒證業(yè)務(wù)和其他相關(guān)服務(wù)。而鑒證業(yè)務(wù)又可以劃分為直接報(bào)告業(yè)務(wù)和基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)。眾所周知，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)均屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的，合理保證的審計(jì)業(yè)務(wù)，這是兩者可以進(jìn)行整合的基礎(chǔ)之一。

2.兩種審計(jì)的工作成果可相互利用，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

由于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)在工作內(nèi)容上有很多相近的地方，因此，通過相互利用這兩者審計(jì)業(yè)務(wù)的有關(guān)成果，能夠更有效的增加整合的可行性，提高審計(jì)質(zhì)量和效果。例如，在整合審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師可以從財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的一些企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷，以便為內(nèi)部控制審計(jì)提供有關(guān)線索。而在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中，注冊會(huì)計(jì)師可以通過有關(guān)內(nèi)部控制審計(jì)中對控制缺陷的相關(guān)結(jié)論評估相應(yīng)的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

3.兩者都體現(xiàn)了自上而下的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是現(xiàn)代財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要方法，在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，審計(jì)人員以風(fēng)險(xiǎn)評估識別為起點(diǎn)，通過自上而下的審計(jì)模式，以達(dá)到提高審計(jì)質(zhì)量、降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目標(biāo)。在進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，通過評估企業(yè)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)后，將工作的重心從被審計(jì)單位層面的控制逐漸轉(zhuǎn)移到相關(guān)交易、重大賬戶及列報(bào)中來。而進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師也應(yīng)采取自上而下的審計(jì)模式，以識別被審計(jì)單位整體風(fēng)險(xiǎn)為起點(diǎn)。這種審計(jì)方法能有效地把握高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，更加合理分配審計(jì)的資源。

二、我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)存在的問題

（一）我國內(nèi)部控制與財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行整合審計(jì)的相關(guān)理論不足

與西方國家相比，我國的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則較晚，內(nèi)部控制審計(jì)尚處于初級的探索階段。在出臺的有關(guān)《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)規(guī)范》中，盡管提出了整合審計(jì)的概念，鼓勵(lì)整合審計(jì)，但對于有關(guān)整合審計(jì)的指南和操作規(guī)范，國內(nèi)并沒有相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。且國內(nèi)學(xué)者對于研究整合審計(jì)的文獻(xiàn)較少，特別是缺乏實(shí)證研究和審計(jì)業(yè)務(wù)方面的意見。

（二）實(shí)施審計(jì)的成本較高，導(dǎo)致企業(yè)參與審計(jì)積極性不高

目前，我國企業(yè)的內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的費(fèi)用呈逐年上升趨勢，企業(yè)作為一種盈利組織，必然會(huì)考慮成本效益原則。若公司不能從出具規(guī)范的內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告中獲得足夠的收益以彌補(bǔ)付出的成本，則企業(yè)進(jìn)行整合審計(jì)的動(dòng)力就不高，甚至可能只進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)而不聘請會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，或者進(jìn)行內(nèi)部控制審核降低業(yè)務(wù)的保證程度以減少付費(fèi)。

（三）會(huì)計(jì)師事務(wù)所整合審計(jì)的質(zhì)量控制有待完善，執(zhí)業(yè)人員的能力還有待提高

當(dāng)前，由于我國開始內(nèi)部控制審計(jì)的時(shí)間較短，多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然處于探索期，注冊會(huì)計(jì)師們大多缺乏對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行整合審計(jì)的實(shí)務(wù)經(jīng)驗(yàn)，從而導(dǎo)致了當(dāng)前整合審計(jì)的效率不高，并且我國大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所也沒有建立起有關(guān)整合審計(jì)的質(zhì)量控制體系，多數(shù)審計(jì)人員在有關(guān)內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)上，明顯缺乏經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)而導(dǎo)致整合審計(jì)報(bào)告不具有說服力。

三、完善我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表整合審計(jì)的建議

（一）完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)的理論

整合審計(jì)是未來審計(jì)工作的必然趨勢，要不斷推廣和加強(qiáng)整合審計(jì)在我國的應(yīng)用，完善和充實(shí)有關(guān)整合審計(jì)方面的理論，以便為我國審計(jì)人員今后開展整合審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)提供理論指導(dǎo)和切實(shí)可行的建議。同時(shí)，我們要積極借鑒發(fā)達(dá)國家的成功經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)有關(guān)整合審計(jì)的立法工作，制定一套操作規(guī)范的，內(nèi)容詳實(shí)的整合審計(jì)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則。

（二）加強(qiáng)整合審計(jì)工作的宣傳與引導(dǎo)

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一、XBRL的出現(xiàn)給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來的積極影響

(一)更便捷地獲取被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息、取得審計(jì)證據(jù)

我國會(huì)計(jì)電算化進(jìn)程起步較晚，由于商品化財(cái)務(wù)軟件成本低、維護(hù)有保障的特點(diǎn)，大部分企業(yè)都通過購買商品化財(cái)務(wù)軟件來適應(yīng)會(huì)計(jì)信息化的發(fā)展。不同企業(yè)使用的不同的財(cái)務(wù)軟件、同一軟件不同的版本之間的由于數(shù)據(jù)格式、結(jié)構(gòu)等的差異很難進(jìn)行數(shù)據(jù)的分享和交換。企業(yè)信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)的不統(tǒng)一給審計(jì)人員獲取財(cái)務(wù)信息也帶來了很大的困難。而XBRL在分類賬層面的分類標(biāo)準(zhǔn)可以通過與財(cái)務(wù)軟件的嵌套將被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)信息轉(zhuǎn)化為XBRL格式，從而使審計(jì)人員能更便捷地獲取格式統(tǒng)一的電子化財(cái)務(wù)信息，為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作節(jié)省了不少時(shí)間。

(二)提高了審計(jì)人員進(jìn)行分析程序的效率，縮短審計(jì)流程

分析程序通過分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系對財(cái)務(wù)信息做出評價(jià)。在風(fēng)險(xiǎn)評估階段，通過分析程序來判斷可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域；在進(jìn)一步審計(jì)程序中，分析程序可以作為實(shí)質(zhì)性程序來測試數(shù)據(jù)之間的趨勢、比率等是否符合預(yù)期，以此使細(xì)節(jié)測試更有針對性；在總體復(fù)核階段，運(yùn)用分析程序來判斷是否依然存在未識別出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。XBRLGL對企業(yè)分類賬中各種財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行唯一的標(biāo)記，使得審計(jì)人員在分析程序中可以快速精準(zhǔn)地獲得數(shù)據(jù)，而對數(shù)據(jù)的分析也可以通過設(shè)計(jì)好的計(jì)算機(jī)程序來完成，從而使分析程序效率提高，縮短了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的周期。

(三)可以使審計(jì)抽樣工作減少

審計(jì)抽樣用于控制測試中對被審計(jì)單位內(nèi)部控制是否有效進(jìn)行測試，在細(xì)節(jié)測試中用于測試與各類交易、賬戶余額和披露相關(guān)的認(rèn)定是否存在錯(cuò)報(bào)。在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中，由于被審計(jì)單位財(cái)務(wù)信息不易于直接檢索，注冊會(huì)計(jì)師只能根據(jù)所獲得的有限的帳表來抽取一部分樣本進(jìn)行測試。有了XBRL之后，審計(jì)人員就可以通過直接篩選所有電子原始憑證定項(xiàng)目直接獲取某控制是否得到良好執(zhí)行，而不必因?yàn)閷徲?jì)資源和時(shí)間的限制而只能選取少量的業(yè)務(wù)進(jìn)行測試。這樣就節(jié)省了審計(jì)人員花費(fèi)在審計(jì)抽樣中的部分時(shí)間，提高了審計(jì)效率，由于對整體進(jìn)行測試成為可能，也同時(shí)提高了審計(jì)質(zhì)量。

(四)為審計(jì)工作底稿的編制提供了新的思路

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)作為近代企業(yè)受托責(zé)任發(fā)展的產(chǎn)物，本身也是財(cái)務(wù)工作的一種延伸。傳統(tǒng)審計(jì)工作底稿的編制很大程度上是由審計(jì)人員人工完成的。在未來的審計(jì)工作中，如果在XBRL的基礎(chǔ)上發(fā)展出針對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作底稿編制的一套分類標(biāo)準(zhǔn)，對底稿中的各個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行定義和分類，那么在傳統(tǒng)審計(jì)工作底稿需要人工錄入的部分，都可以根據(jù)相應(yīng)的標(biāo)記從已有的數(shù)據(jù)源中鏈接過來，這將會(huì)大大提高審計(jì)工作的效率，降低人工成本。審計(jì)人員將有更多的時(shí)間對工作底稿中的數(shù)據(jù)分析結(jié)果、各種已獲取的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行考慮，從更全面的角度考慮是否已經(jīng)對有潛在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域進(jìn)行了充分的審計(jì)程序，更好地利用審計(jì)底稿得出審計(jì)意見，完成財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)。

(五)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確度與可信度提高，提高了審計(jì)工作質(zhì)量

XBRL技術(shù)從兩個(gè)層面上規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)信息：一是XBRLGL，即從分類賬的層面對企業(yè)信息系統(tǒng)中日常交易的信息進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范和反映，例如對會(huì)計(jì)分錄中的摘要、科目編碼、記賬金額、借貸方向等分別賦予相應(yīng)的標(biāo)記，使企業(yè)信息系統(tǒng)內(nèi)部可以實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的無縫對接；二是XBRLFR，即從財(cái)務(wù)報(bào)告層面對更概括性的信息進(jìn)行定義，例如期末資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表這些會(huì)計(jì)報(bào)表以及財(cái)務(wù)報(bào)表附注中的各種項(xiàng)目和數(shù)據(jù)。由于XBRL的一次輸出、多次錄用的特點(diǎn)，很大程度上避免了人工輸入出錯(cuò)的風(fēng)險(xiǎn)，提高了財(cái)務(wù)信息的質(zhì)量，也間接提高了審計(jì)人員獲取審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量，從而提高了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的質(zhì)量。

(六)XBRL的發(fā)展促使新型審計(jì)軟件的開發(fā)

XBRL技術(shù)的出現(xiàn)、發(fā)展、應(yīng)用對于現(xiàn)有財(cái)務(wù)信息處理、交換、輸出等都是一場巨大的沖擊。雖然XBRL目前在世界各國都沒有開始大規(guī)模廣泛應(yīng)用，但前進(jìn)的浪潮是不會(huì)停止的，終有一天XBRL會(huì)成為主流。而面對被審計(jì)對象的巨大變化，實(shí)施審計(jì)工作所利用的審計(jì)軟件也必然會(huì)發(fā)生變化。在未來XBRL被廣泛應(yīng)用的時(shí)候，可能越來越多的新的審計(jì)技術(shù)比如自動(dòng)化、協(xié)同工具等會(huì)被設(shè)計(jì)組成適合XBRL環(huán)境的新型審計(jì)軟件。

二、XBRL的出現(xiàn)給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來的挑戰(zhàn)

(一)擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)范圍

在進(jìn)行傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師在內(nèi)的審計(jì)人員主要任務(wù)是通過一系列審計(jì)程序獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以對被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否合法、公允來發(fā)表審計(jì)意見。而在XBRL應(yīng)用的背景下，增加了對XBRL格式實(shí)例文檔的審計(jì)，以XBRL格式存在的數(shù)據(jù)信息在企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中生成、傳遞、處理的過程是否準(zhǔn)確無誤地進(jìn)行也需要審計(jì)人員來進(jìn)行確認(rèn)。這無疑增加了審計(jì)人員的工作內(nèi)容，擴(kuò)大了財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的范圍，一定程度上增加了審計(jì)人員的工作量。

(二)需要審計(jì)人員在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)有更強(qiáng)的業(yè)務(wù)和操作能力

審計(jì)從業(yè)人員熟練掌握有關(guān)財(cái)會(huì)、審計(jì)方面的知識是理所應(yīng)當(dāng)?shù)?，這是進(jìn)行實(shí)際工作必要的知識儲備。而XBRL得到廣泛應(yīng)用之后，審計(jì)人員不只是要有扎實(shí)的專業(yè)知識，還必須要對有關(guān)計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)、信息技術(shù)等有更多更深的了解，否則就無法適應(yīng)XBRL環(huán)境下的審計(jì)工作。因此XBRL的應(yīng)用對審計(jì)人員的工作能力的綜合素質(zhì)有了更高要求，這必然會(huì)導(dǎo)致要想成為一名合格的審計(jì)人員需要付出更多的成本和精力。

(三)XBRL應(yīng)用增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

在XBRL環(huán)境下，審計(jì)人員要增加對XBRL系統(tǒng)的審查工作。因?yàn)檫@樣才能對XBRL系統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行有效的控制，才能使審計(jì)工作更加全面、嚴(yán)謹(jǐn)。審計(jì)人員在XBRL環(huán)境下還需要審查被審企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)表使用的XBRL分類標(biāo)準(zhǔn)是否適當(dāng)、XBRL系統(tǒng)中財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的處理過程是否正確并合乎制度以減少它們帶來的錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)。除此之外，財(cái)務(wù)信息的安全性也可能會(huì)增加審計(jì)工作的風(fēng)險(xiǎn)。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境中可能隨時(shí)會(huì)有計(jì)算機(jī)病毒入侵，XBRL格式的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)極容易在未經(jīng)允許的情況下被修改，這樣同樣增加了財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、XBRL環(huán)境下財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對策

以上已經(jīng)對XBRL的應(yīng)用會(huì)給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來哪些積極或有挑戰(zhàn)性的影響進(jìn)行了一系列介紹和分析，下面就來具體地探討一下應(yīng)該采用怎樣的審計(jì)對策才能使財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作能更好的適應(yīng)XBRL環(huán)境。

(一)促進(jìn)XBRLGL在企業(yè)中的應(yīng)用

XBRL技術(shù)分為XBRLFR(財(cái)務(wù)報(bào)告)和XBRLGL(分類賬)層面。目前XBRLFR在我國的應(yīng)用已得到初步發(fā)展，但XBRLFR僅僅是應(yīng)用于企業(yè)業(yè)務(wù)信息流程中的最后一個(gè)階段，僅僅是對財(cái)務(wù)報(bào)告層面中的概念及其相互之間的關(guān)系進(jìn)行定義和規(guī)范。XBRLFR雖然對現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)告中信息的使用、傳播提供了很大的便利，但對于整個(gè)企業(yè)管理信息系統(tǒng)、對于現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的影響都是很有限的。XBRLGL從分類賬層面對企業(yè)日常交易事項(xiàng)的各種細(xì)節(jié)進(jìn)行定義，使形成財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)源更加標(biāo)準(zhǔn)化。XBRLGL也是基于XML發(fā)展起來的，它獨(dú)立于企業(yè)管理信息系統(tǒng)而存在。XBRLGL有很好的兼容性，可以以嵌套的形式與各種財(cái)務(wù)系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)無縫對接。XBRLGL標(biāo)準(zhǔn)將企業(yè)信息系統(tǒng)中的各種財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息進(jìn)行統(tǒng)一的定義和標(biāo)記，使其具有相同的格式與結(jié)構(gòu)，從而提高了信息的集成度和共享度。XBRLGL如果在企業(yè)中得到良好的推廣和使用，對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作將會(huì)帶來很大的好處。例如可以使審計(jì)人員從更加結(jié)構(gòu)化的信息中更有效率地獲得更高質(zhì)的審計(jì)證據(jù)，節(jié)省審計(jì)時(shí)間。企業(yè)對于XBRLGL的優(yōu)勢還沒有很好地認(rèn)識，鑒于XBRLGL的應(yīng)用給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作能夠帶來很大的好處，審計(jì)人員也應(yīng)當(dāng)適當(dāng)宣傳XBRLGL，促進(jìn)其在各企業(yè)中的應(yīng)用。

(二)將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與數(shù)據(jù)式審計(jì)模式結(jié)合起來

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式是隨著現(xiàn)代企業(yè)的不斷發(fā)展，企業(yè)規(guī)模、日常經(jīng)營業(yè)務(wù)量不斷擴(kuò)大，經(jīng)營模式變得多樣化，而一步步從制度基礎(chǔ)審計(jì)發(fā)展而來的。本質(zhì)上來說，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還帶有非常多手工審計(jì)的色彩。數(shù)據(jù)式審計(jì)模式是隨著信息技術(shù)在財(cái)務(wù)領(lǐng)域的應(yīng)用而逐漸從賬套式審計(jì)模式中發(fā)展而來的比較現(xiàn)代化的審計(jì)模式。順應(yīng)企業(yè)中信息技術(shù)應(yīng)用的發(fā)展潮流，審計(jì)工作也應(yīng)該隨著被審計(jì)對象形式的改變做出相應(yīng)的改變。XBRL技術(shù)在企業(yè)中的應(yīng)用使得許多更先進(jìn)更便利的技術(shù)可以應(yīng)用到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作中去，例如數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)等。XBRL的出現(xiàn)和使用改變了財(cái)務(wù)信息的格式，使其變得更加結(jié)構(gòu)化、更加統(tǒng)一和標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)工作可以通過利用計(jì)算機(jī)程序來快速處理分析數(shù)據(jù)，向更現(xiàn)代化的方向發(fā)展。在目前以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為主導(dǎo)的階段下，無論是XBRL的廣泛應(yīng)用，還是數(shù)據(jù)式審計(jì)的最終實(shí)現(xiàn)，都有很長的一段路要走?，F(xiàn)在審計(jì)人員能做的，就是做好心理準(zhǔn)備，在現(xiàn)有審計(jì)模式下不斷增加數(shù)據(jù)式審計(jì)的色彩，促進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作的發(fā)展。

(三)將XBRL技術(shù)應(yīng)用于審計(jì)工作底稿的編制

在XBRL環(huán)境下，企業(yè)應(yīng)用XBRL技術(shù)可以使企業(yè)內(nèi)部信息格式得到規(guī)范和統(tǒng)一，實(shí)現(xiàn)集團(tuán)內(nèi)部數(shù)據(jù)的無縫對接。審計(jì)人員不僅應(yīng)充分利用被審計(jì)單位應(yīng)用XBRL帶來的技術(shù)優(yōu)勢，還應(yīng)該意識到XBRL技術(shù)用來規(guī)范審計(jì)工作中的各種文件、數(shù)據(jù)可能給審計(jì)工作帶來的另一種便利。審計(jì)人員在實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作時(shí)，通常要將審計(jì)工作計(jì)劃、流程、實(shí)施的審計(jì)程序及結(jié)果、相關(guān)數(shù)據(jù)等等記錄編制成審計(jì)工作底稿。在獲取被審計(jì)單位有關(guān)數(shù)據(jù)時(shí)，利用XBRL對審計(jì)底稿中的對應(yīng)部分做出標(biāo)記，就可以直接從XBRL格式的被審計(jì)單位數(shù)據(jù)庫中提取出來，而避免了審計(jì)人員人工尋找正確數(shù)據(jù)進(jìn)行復(fù)制粘貼，這也減少了手工輸入發(fā)生錯(cuò)誤的可能性。此外當(dāng)審計(jì)人員對被審計(jì)單位提出賬項(xiàng)調(diào)整的建議時(shí)，可以將審計(jì)底稿中的調(diào)整分錄以XBRL的格式同步到企業(yè)的賬簿中、報(bào)表中，這將節(jié)省雙方的工作時(shí)間，實(shí)現(xiàn)雙贏。

(四)開發(fā)新型審計(jì)軟件

在XBRL環(huán)境下，財(cái)務(wù)信息將有更加統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，更便于使用者采集。在這樣的情況下，審計(jì)工作將需要開發(fā)更利于凸顯XBRL技術(shù)優(yōu)勢的審計(jì)軟件來為審計(jì)工作提供更大的便利。關(guān)于新型審計(jì)軟件的開發(fā)，可以將數(shù)據(jù)挖掘、聯(lián)機(jī)分析、人工智能等加入到審計(jì)軟件的功能中去。通過建立更完善的審計(jì)模型，可以同時(shí)將定性與定量分析功能嵌入審計(jì)軟件中，使審計(jì)人員更方便地分析繁多數(shù)據(jù)之間的規(guī)律。結(jié)合XBRL的優(yōu)勢與劣勢開發(fā)出功能更全面和通用的審計(jì)軟件，可以使審計(jì)工作更加自動(dòng)化，使審計(jì)人員能更輕松高效高質(zhì)地完成工作。在有優(yōu)秀的審計(jì)軟件先進(jìn)的技術(shù)支持下，結(jié)合XBRL環(huán)境下基礎(chǔ)數(shù)據(jù)獲取的便利性，審計(jì)人員可以將更多地精力放在分析工作上，使審計(jì)發(fā)揮更有效的作用。

四、結(jié)束語

XBRL以其強(qiáng)大的優(yōu)勢預(yù)示著它未來發(fā)展的巨大潛力，不僅對企業(yè)財(cái)務(wù)領(lǐng)域，更是對審計(jì)領(lǐng)域特別是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作有著巨大的影響。針對XBRL環(huán)境給財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)工作帶來的各種影響，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)采取應(yīng)對措施，如促進(jìn)XBRLGL在企業(yè)中的應(yīng)用、將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式與數(shù)據(jù)式審計(jì)模式結(jié)合起來、將XBRL技術(shù)應(yīng)用于審計(jì)工作底稿的編制、開發(fā)新型審計(jì)軟件等，以便適應(yīng)未來的發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳維良.XBRL網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)鑒證研究綜述：一個(gè)研究框架[J].財(cái)會(huì)月刊，2011(35)：61-63.