導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯(cuò)過為您精心挑選的10篇會(huì)計(jì)準(zhǔn)則論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

（一）運(yùn)用審慎原則對(duì)監(jiān)管資本進(jìn)行調(diào)整

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱IFRS）要求對(duì)金融工具等使用公允價(jià)值和公允價(jià)值選擇權(quán)，這雖然增加了部分會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，卻降低了財(cái)務(wù)信息的可靠性，比如，會(huì)計(jì)報(bào)表上的權(quán)益已經(jīng)包含了沒有實(shí)現(xiàn)的利得和損失等。為實(shí)現(xiàn)審慎監(jiān)管目標(biāo)，歐洲銀行監(jiān)管者委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱CEBS）于2004年12月了《關(guān)于對(duì)監(jiān)管資本進(jìn)行審慎調(diào)整的指引》，其原則是保持現(xiàn)有監(jiān)管資本的定義和質(zhì)量不變，適當(dāng)調(diào)整銀行機(jī)構(gòu)根據(jù)IFRS產(chǎn)生的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)監(jiān)管資本的影響。

對(duì)監(jiān)管資本的審慎調(diào)整主要包括以下五個(gè)方面：

1.調(diào)整會(huì)計(jì)上關(guān)于負(fù)債和權(quán)益分類對(duì)監(jiān)管資本的影響。IAS32對(duì)某些金融工具是作為負(fù)債還是權(quán)益進(jìn)行了重新界定，并對(duì)監(jiān)管資本產(chǎn)生影響。一是一些被歐盟資本充足指令（CapitalRequirementsDirective）列入監(jiān)管資本的金融工具，根據(jù)IFRS卻可能將其劃分為負(fù)債（如某些可以在未來固定日期或按照持股人選擇隨時(shí)贖回的優(yōu)先股），從而導(dǎo)致監(jiān)管資本減少；二是IFRS將嵌入在債務(wù)工具內(nèi)的權(quán)益類衍生產(chǎn)品（如可轉(zhuǎn)換債券包含的期權(quán)）劃分為權(quán)益，從而導(dǎo)致監(jiān)管資本增加。CEBS認(rèn)為，各銀行不能完全按IFRS對(duì)于負(fù)債和權(quán)益的劃分來計(jì)算監(jiān)管資本和資本充足率，要保持歐盟資本充足指令對(duì)監(jiān)管資本的分類方法不變，即要把上述兩種情形下減少或增加的監(jiān)管資本進(jìn)行反向調(diào)整。

2.調(diào)整關(guān)于可供出售資產(chǎn)（AvailableforSale）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。按照IAS39的規(guī)定，可供出售資產(chǎn)包括權(quán)益類資產(chǎn)、貸款和應(yīng)收賬款以及其他可供出售資產(chǎn)，應(yīng)使用公允價(jià)值計(jì)量，其重估產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失直接計(jì)入權(quán)益（減值損失除外），增加或減少了核心資本。然而，CEBS認(rèn)為，這些未實(shí)現(xiàn)利得或損失不一定符合監(jiān)管資本的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，即具有持久（permanence）、隨時(shí)可以用來抵補(bǔ)損失（availability）、金額可靠（reliability）等特性，必須依照可供出售資產(chǎn)的類別進(jìn)行不同的調(diào)整。

（1）權(quán)益類可供出售資產(chǎn)。CEBS認(rèn)為，這類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得可能是基于內(nèi)部模型，可靠性不高，因而不應(yīng)將這部分未實(shí)現(xiàn)利得計(jì)入核心資本，而應(yīng)將其全額從核心資本轉(zhuǎn)出，部分（至少考慮稅收影響）轉(zhuǎn)入附屬資本。但確認(rèn)這類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)損失符合審慎原則，不需要調(diào)整。

（2）貸款和應(yīng)收款類可供出售資產(chǎn)。CEBS認(rèn)為，這類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得和損失將隨著償付日的接近逐漸減少，甚至趨于零，不符合監(jiān)管資本的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。因而，此類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得和損失均不計(jì)入監(jiān)管資本，必須將會(huì)計(jì)上增加（或減少）的監(jiān)管資本扣除（或增加）。

（3）其他可供出售資產(chǎn)。CEBS提議，可以任選對(duì)于權(quán)益類或貸款及應(yīng)收款類可供出售資產(chǎn)的處理方法。

3.調(diào)整公允價(jià)值選擇權(quán)（FairValueOption）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。按照IAS32和IAS39的處理方法，如果銀行對(duì)負(fù)債使用公允價(jià)值選擇權(quán)，銀行自身信用等級(jí)的變化可能會(huì)影響負(fù)債的公允價(jià)值，進(jìn)而產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)利得或損失，即銀行自身信用等級(jí)降低，反而會(huì)產(chǎn)生利得。CEBS認(rèn)為，如果銀行對(duì)負(fù)債使用公允價(jià)值選擇權(quán)，因銀行自身信用風(fēng)險(xiǎn)水平變化而產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失不計(jì)入監(jiān)管資本，即必須將會(huì)計(jì)上增加（或減少）的監(jiān)管資本扣除（或增加）。

4.調(diào)整關(guān)于現(xiàn)金流套期（CashFlowHedges）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。IAS39允許對(duì)預(yù)期交易進(jìn)行現(xiàn)金流套期，套期工具公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失中的有效套期部分應(yīng)計(jì)入權(quán)益（無效部分計(jì)入損益）。被套期的預(yù)期交易實(shí)際發(fā)生時(shí)（如確認(rèn)利息收入或利息費(fèi)用，或發(fā)生預(yù)期銷售），應(yīng)將已直接計(jì)入的權(quán)益轉(zhuǎn)出，重新計(jì)入損益，并與被套期項(xiàng)目的損益進(jìn)行匹配。CEBS認(rèn)為，套期工具公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失直接計(jì)入權(quán)益后又被轉(zhuǎn)出，其對(duì)于監(jiān)管資本的影響只是暫時(shí)的，這樣的會(huì)計(jì)處理人為地增大了監(jiān)管資本的波動(dòng)性。因此，在計(jì)算監(jiān)管資本時(shí)，必須消除現(xiàn)金流套期中套期工具公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失對(duì)于監(jiān)管資本的影響，即應(yīng)將會(huì)計(jì)上增加（或減少）的監(jiān)管資本進(jìn)行扣除（或增加）。

5.調(diào)整投資性房地產(chǎn)（InvestmentProperty）和自用固定資產(chǎn)（PropertyPlantandEquipment）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。對(duì)于投資性房地產(chǎn)，IFRS允許銀行以公允價(jià)值計(jì)量（即行使公允價(jià)值選擇權(quán)），公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得計(jì)入損益表，進(jìn)而影響監(jiān)管資本；對(duì)于自用固定資產(chǎn)，IAS16（關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）允許銀行對(duì)部分自用固定資產(chǎn)以公允價(jià)值重新估值，重估產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得確認(rèn)為權(quán)益，將直接計(jì)入核心資本。由于銀行對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)和以公允價(jià)值重估自用固定資產(chǎn)具有選擇權(quán)，不同銀行間對(duì)未實(shí)現(xiàn)利得的確認(rèn)方法可能存在差異，影響其可靠性，而且部分自用固定資產(chǎn)沒有市場(chǎng)價(jià)格或無法估價(jià)，重估產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得不符合監(jiān)管資本的可靠性質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。因此，CEBS認(rèn)為，不應(yīng)將這部分未實(shí)現(xiàn)利得計(jì)入核心資本，而應(yīng)將其全額從核心資本轉(zhuǎn)出，在至少考慮稅收影響的情況下，部分計(jì)入附屬資本。但是，確認(rèn)投資性房地產(chǎn)和自用固定資產(chǎn)的未實(shí)現(xiàn)損失（在費(fèi)用中確認(rèn)）符合審慎原則，不需要調(diào)整。

CEBS的上述“指引”具有一定的靈活度，各成員國(guó)監(jiān)管者可以按照本國(guó)的操作程序進(jìn)行審慎調(diào)整，以取得最佳監(jiān)管效果。該“指引”后，英國(guó)、法國(guó)、意大利、西班牙、比利時(shí)、荷蘭等部分歐盟成員國(guó)的銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)，已經(jīng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)監(jiān)管資本的影響對(duì)操作程序進(jìn)行了審慎調(diào)整。

（二）制訂標(biāo)準(zhǔn)化的監(jiān)管報(bào)表

針對(duì)IFRS給銀行財(cái)務(wù)報(bào)表帶來的影響，CEBS還大力協(xié)調(diào)歐盟的報(bào)表體系。目前，CEBS正在建立兩套報(bào)表體系，一套是針對(duì)IFRS設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化財(cái)務(wù)報(bào)表體系（standardizedFinancialReportingFramework，F(xiàn)INREP）；另一套是針對(duì)資本充足指令設(shè)計(jì)的通用償債能力比率報(bào)表體系（CommonsolvencyratioReportingFramework，CONREP）。建立這兩套報(bào)表體系有利于統(tǒng)一報(bào)表內(nèi)容、格式、減輕跨境銀行編制不同報(bào)表的負(fù)擔(dān)，減少歐盟提高金融服務(wù)效率的內(nèi)部障礙。

1.財(cái)務(wù)報(bào)表體系。CEBS于2005年4月開始對(duì)FINREP報(bào)表（包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和其他包含具體信息的46張報(bào)表）公開征求意見，在參考了大量來自銀行業(yè)的意見后，CEBS最終將FINREP報(bào)表減少至約30張。目前，大多數(shù)的歐洲銀行監(jiān)管者，包括西班牙、比利時(shí)、法國(guó)、德國(guó)、意大利、英國(guó)和荷蘭等，已經(jīng)宣布將著手使用這套標(biāo)準(zhǔn)化的報(bào)表體系收集監(jiān)管信息。

2.監(jiān)管報(bào)表體系。CEBS于2004年7月組建了CONREP工作組，經(jīng)過向銀行機(jī)構(gòu)征求意見和修改，CONREP的模板已經(jīng)確定，歐盟各國(guó)的銀行機(jī)構(gòu)將從2007年1月開始使用CONREP向監(jiān)管機(jī)構(gòu)提供償債能力比率報(bào)表。

同時(shí)，由于FINREP和CONREP兩套報(bào)表體系之間存在著一定的聯(lián)系，CEBS建議銀行機(jī)構(gòu)使用“可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)表語言”（ExtensibleBusinessReportingLanguage，XBRL）這一標(biāo)準(zhǔn)報(bào)表語言，以支持不同報(bào)表體系之間數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換，提高銀行機(jī)構(gòu)制作報(bào)表的效率。同時(shí)，CEBS正在開發(fā)一套統(tǒng)一的XBRL分類法（Taxonomy），將來可供各國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和銀行機(jī)構(gòu)使用。

（三）制定有關(guān)使用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指引

CEBS參與了巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)制定《銀行根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則使用公允價(jià)值方法的監(jiān)管指引》（征求意見稿）的有關(guān)工作。此外，CEBS擬根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化對(duì)銀行賬戶和交易賬戶管理制定指引。

二、啟示

財(cái)政部2006年2月集中了39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，于2007年1月1日起執(zhí)行。這些準(zhǔn)則的和執(zhí)行使我國(guó)初步建立了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，也將對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)和銀行監(jiān)管等產(chǎn)生重要影響（對(duì)銀行影響較大的4項(xiàng)準(zhǔn)則分別為：金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、金融工具列報(bào)和披露）。

篇2

會(huì)計(jì)確認(rèn)是指對(duì)會(huì)計(jì)主體發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，按照一定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行客觀認(rèn)定，并將其列入資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤(rùn)等會(huì)計(jì)要素，在賬簿上正式加以記錄并列入會(huì)計(jì)報(bào)表的會(huì)計(jì)行為。在整個(gè)會(huì)計(jì)程序中，確認(rèn)是項(xiàng)目應(yīng)否列入財(cái)務(wù)報(bào)表某一要素的第一道關(guān)口，確認(rèn)要求既用文字、又用數(shù)字來描述一個(gè)項(xiàng)目，其金額必須包括在財(cái)務(wù)報(bào)表的總記之中。確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目和有關(guān)信息應(yīng)符合四個(gè)基本標(biāo)準(zhǔn)，即可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性。確認(rèn)之所以重要，就因?yàn)樗頃?huì)計(jì)行為中的識(shí)別、判斷即決策階段，只有正確地進(jìn)行確認(rèn)，才能正確的記錄和報(bào)告，也才能產(chǎn)生對(duì)會(huì)計(jì)信息用戶決策有用的信息。收入能否確認(rèn)、何時(shí)確認(rèn)以及確認(rèn)多少是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的一大難題，也是一些企業(yè)用以“粉飾報(bào)表”和財(cái)務(wù)造假的常用方法，因?yàn)槭杖氲拇_認(rèn)和計(jì)量會(huì)涉及企業(yè)損益的計(jì)算，最終影響各利益集團(tuán)的決策。

1收入確認(rèn)的基礎(chǔ)和原則

1.1收入的確認(rèn)基礎(chǔ)———權(quán)責(zé)發(fā)生制

現(xiàn)代企業(yè)形成以后，由于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，受托責(zé)任便成為所有者與經(jīng)營(yíng)者共同關(guān)注的問題，從而逐漸成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)，權(quán)責(zé)發(fā)生制就衍生于這樣的經(jīng)濟(jì)環(huán)境之中。

從復(fù)式簿記的觀點(diǎn)來看，確認(rèn)一項(xiàng)收入的同時(shí)會(huì)確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)的增加或一項(xiàng)負(fù)債的減少；確認(rèn)一項(xiàng)費(fèi)用的同時(shí)也會(huì)確認(rèn)一項(xiàng)資產(chǎn)的減少或一項(xiàng)負(fù)債的增加。權(quán)責(zé)發(fā)生制實(shí)際上涉及所有會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)。但收入是會(huì)計(jì)要素中最復(fù)雜的一個(gè)要素，收入的確認(rèn)，特別是何時(shí)確認(rèn)，可能是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)最復(fù)雜的問題之一。收入的確認(rèn)是收取收入的權(quán)利已經(jīng)發(fā)生，與之相關(guān)的費(fèi)用確認(rèn)則是支付費(fèi)用的責(zé)任已經(jīng)確定，所以，權(quán)責(zé)發(fā)生制主要是針對(duì)收入和費(fèi)用的確認(rèn)來說的。

1.2收入確認(rèn)的原則———實(shí)質(zhì)重于形式

在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—收入》（以下簡(jiǎn)稱《收入準(zhǔn)則》）中，規(guī)定了商品銷售、提供勞務(wù)、他人使用本企業(yè)資產(chǎn)三大類交易或事項(xiàng)收入的確認(rèn)和計(jì)量問題，同時(shí)考慮到了建造合同、非貨幣交易、租賃、保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)合同、期貨、投資、債務(wù)重組等交易和事項(xiàng)的特殊性，對(duì)它們的確認(rèn)原則在各自的具體準(zhǔn)則中又單獨(dú)作了規(guī)定。從各項(xiàng)確認(rèn)的內(nèi)容看，相比以前體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式的原則，即收入確認(rèn)的條件不是所有權(quán)憑證或?qū)嵨镄问缴系慕桓叮巧唐匪袡?quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬發(fā)生轉(zhuǎn)移等實(shí)質(zhì)性條件。

1.3收入如何確認(rèn)

在《收入準(zhǔn)則》中，對(duì)收入的定義是“在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常活動(dòng)中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，它不包括為第三方或客戶代收的款項(xiàng)”。從這個(gè)定義可以分解為收入的三個(gè)重要的特征，第一，它是日?；顒?dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益；第二，這種利益流入是靠企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)及讓他人使用本企業(yè)的資產(chǎn)而取得；第三，流入的經(jīng)濟(jì)利益不包括代收的款項(xiàng)。這樣，會(huì)計(jì)人員就能夠從這三個(gè)特征來確認(rèn)收入。

收入的確認(rèn)需要會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷。每一項(xiàng)與收入有關(guān)的交易、事項(xiàng)發(fā)生，就要識(shí)別收入與之相對(duì)應(yīng)的項(xiàng)目是否應(yīng)在會(huì)計(jì)上正式記錄，應(yīng)在何時(shí)予以記錄并計(jì)入報(bào)表，記錄或計(jì)入報(bào)表的項(xiàng)目是否符合四項(xiàng)基本標(biāo)準(zhǔn)（可定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性）？并且還應(yīng)考慮：收入與其相關(guān)的成本、費(fèi)用是否相互配比，效益是否大于成本，所應(yīng)記錄和計(jì)入報(bào)表的收入項(xiàng)目是否符合重要性原則等。

2收入確認(rèn)在實(shí)際運(yùn)用中的現(xiàn)狀

2.1營(yíng)業(yè)收入的陷阱

由于收入是導(dǎo)致資產(chǎn)增加或負(fù)債減少或二者兼而有之的一種經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，它是形成企業(yè)利潤(rùn)的來源，利潤(rùn)對(duì)于企業(yè)的重要性是不言而喻的，而采用了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，故而以何種方式、什么時(shí)候、什么條件才確定為權(quán)利發(fā)生進(jìn)而確定利潤(rùn)，就大有講究。一些公司財(cái)務(wù)報(bào)表在營(yíng)業(yè)收入確認(rèn)中有以下陷阱：

2.1.1變更銷售收入確認(rèn)方式。一些公司它們并非銷售單一產(chǎn)品，而是銷售整個(gè)系統(tǒng)，需要實(shí)施、安裝與服務(wù)，銷售過程持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)，因而收入并非一次實(shí)現(xiàn)。特別是對(duì)于跨年度實(shí)現(xiàn)的銷售，需要在年度間分配利潤(rùn)。一般企業(yè)根據(jù)銷售的不同階段劃分收入實(shí)現(xiàn)比率，而該類比率的變化，無疑會(huì)影響到當(dāng)期贏利。

2.1.2虛構(gòu)收入。這是最嚴(yán)重的財(cái)務(wù)造假行為，有幾種做法：一是白條出庫(kù)，作銷售入賬；二是對(duì)開發(fā)票，確認(rèn)收入；三是虛開發(fā)票，確認(rèn)收入。如上市公司利用子公司按市場(chǎng)價(jià)銷售給第三方，確認(rèn)該子公司銷售收入，再由另一子公司從第三方手中購(gòu)回，這種做法避免了集團(tuán)內(nèi)部交易必須抵消的約束，確保了在合并報(bào)表中確認(rèn)收入和利潤(rùn)，達(dá)到了操作收入的目的。

2.1.3提前確認(rèn)收入。這種情況有：一是將一些不確定性的收入確定為收入；二是完工百分比法的不適當(dāng)運(yùn)用；三是收入和費(fèi)用不配比；四是提前開具發(fā)票，以美化業(yè)績(jī)。使用提前確認(rèn)收入手法的，主要是那些當(dāng)期收入較低而費(fèi)用較高的企業(yè)，尤其是在房地產(chǎn)和高新技術(shù)行業(yè)。

2.1.4推遲確認(rèn)收入。延后確認(rèn)收入，是將應(yīng)由本期確認(rèn)的收入遞延到未來期間確認(rèn)。與提前確認(rèn)收入一樣，延后確認(rèn)收入也是企業(yè)盈余管理的一種手法。這種手法一般在企業(yè)當(dāng)前收益較為充裕，而未來收益預(yù)計(jì)可能減少的情況下運(yùn)用。

2.2確認(rèn)的多樣性和復(fù)雜性

在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于確認(rèn)的基本標(biāo)準(zhǔn)與主要原則僅就商品銷售而言，只能概括為：

①符合收入的定義；有預(yù)期的經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)；并能可靠計(jì)量。

②收入已實(shí)現(xiàn)或可實(shí)現(xiàn)（取得收取現(xiàn)金的權(quán)利）并已賺得（完成收入賺得的全過程）。

③與銷售商品有關(guān)的所有權(quán)與風(fēng)險(xiǎn)，在實(shí)際上已經(jīng)轉(zhuǎn)移；或?qū)嵸|(zhì)勝于形式。

顯然，一項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生后，若僅同商品銷售收入有關(guān)，則應(yīng)否和何時(shí)確認(rèn)為收入，就需要會(huì)計(jì)人員運(yùn)用專業(yè)知識(shí)和實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，即職業(yè)判斷，從交易的類型、收入的種類、銷售時(shí)有無附加條件而使所銷售的商品在似乎錢貨兩清的表面現(xiàn)象后，與商品有關(guān)的所有權(quán)及其風(fēng)險(xiǎn)在實(shí)質(zhì)上并未完全轉(zhuǎn)移等方面進(jìn)行分析與判斷，才能決定；收入應(yīng)否確認(rèn)、在何時(shí)確認(rèn)，從而應(yīng)做出怎樣的記錄，如何正確計(jì)入財(cái)務(wù)報(bào)表。因此，可以說，應(yīng)否確認(rèn)商品銷售收入和何時(shí)確認(rèn)這項(xiàng)收入似乎是人所皆知的會(huì)計(jì)常識(shí)，其實(shí)，它乃是一個(gè)很復(fù)雜、很難回答的問題。

2.3會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在各國(guó)間的利益博弈

從收入確認(rèn)的大環(huán)境———整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則乃至?xí)?jì)標(biāo)準(zhǔn)體系看，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與其他國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間還存在著不同程度的差異，這些差異的產(chǎn)生，有些是由于各個(gè)國(guó)家不同的社會(huì)經(jīng)濟(jì)特征所決定的，有些是由于各國(guó)不同的文化法律傳統(tǒng)所決定的，也有些是由于各國(guó)或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身存在的一些技術(shù)性缺陷所造成。而隨著境外公司在中國(guó)資本市場(chǎng)上市，必然也會(huì)面臨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的選擇問題。如果境外公司在中國(guó)資本市場(chǎng)上市，仍然按照境外的標(biāo)準(zhǔn)來編制會(huì)計(jì)報(bào)表，這顯然為中國(guó)的法律所不容；如果境外的公司按照國(guó)內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整或來編制會(huì)計(jì)報(bào)表，對(duì)于那些自詡其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則優(yōu)于中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家來說，可能是無法接受的。從以上兩方面看，這種差異對(duì)于我國(guó)準(zhǔn)則中有關(guān)收入確認(rèn)的程序和方法都是一個(gè)挑戰(zhàn)。

3收入確認(rèn)問題的解決途徑

3.1不斷完善收入確認(rèn)的基本程序

《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———收入》指南中，對(duì)收入的確認(rèn)規(guī)定得比較原則、注重交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)。要求符合以下四個(gè)條件，才能確認(rèn)收入：

①企業(yè)已將商品所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方；

②企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；

③與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能合理流入企業(yè)；④相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。

這樣就要求企業(yè)針對(duì)不同交易的特點(diǎn)，分析交易的實(shí)質(zhì)，正確判斷每項(xiàng)交易中所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬實(shí)質(zhì)上是否已轉(zhuǎn)移，是否保留所有權(quán)相關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)，是否仍對(duì)售出的商品實(shí)施控制，相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)，收入和相關(guān)成本能否可靠計(jì)量等重要條件，只有這些條件同時(shí)滿足，才能確認(rèn)收入，否則即使已經(jīng)發(fā)出商品，或者即使已經(jīng)收到價(jià)款，也不能確認(rèn)收入。

怎樣規(guī)避從確認(rèn)、計(jì)量方面來粉飾贏利的“數(shù)字游戲”一直以來都是審計(jì)的難題，針對(duì)收入的確認(rèn)而言：第一是對(duì)交易的存在找到證據(jù)，防止假銷售；第二是把已賺得的過程具體化；第三表明收入的計(jì)量有可靠性；第四則要求可實(shí)現(xiàn)是具有收現(xiàn)能力的。此外，審計(jì)人員還應(yīng)特別注意與收入確認(rèn)有關(guān)的舞弊風(fēng)險(xiǎn)，并在計(jì)劃階段運(yùn)用有效的分析程序，找出涉及收入及相關(guān)賬戶的非正常和非預(yù)期的關(guān)系。

3.2努力提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力

會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量雖然重要，但由于他們所代表的會(huì)計(jì)決策是一種深層次、鮮為人知的隱蔽的會(huì)計(jì)活動(dòng)，經(jīng)常不被人們所注意，確認(rèn)尤其如此。而面對(duì)日益復(fù)雜及多樣化的交易和事項(xiàng)，確認(rèn)和計(jì)量對(duì)會(huì)計(jì)人員提出了更高的要求，即在會(huì)計(jì)處理時(shí)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定予以思考并通過經(jīng)驗(yàn)和自己的業(yè)務(wù)水平來加以判斷所作的決策，我們可以把它們稱為會(huì)計(jì)決策。

目前會(huì)計(jì)人員存在的最大問題是長(zhǎng)期以來習(xí)慣于依賴現(xiàn)成的會(huì)計(jì)制度進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，缺乏獨(dú)立的判斷能力。在制定和執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，加強(qiáng)專業(yè)知識(shí)的培訓(xùn)，改革和健全考核、評(píng)價(jià)和監(jiān)督體系，提高我國(guó)會(huì)計(jì)人員的素質(zhì)，是一項(xiàng)非常重要的工作，也是我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)中不可或缺的重要組成部分。當(dāng)然，我們應(yīng)當(dāng)清醒地認(rèn)識(shí)到，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)是一個(gè)漸進(jìn)的過程，不可一蹴而就。同時(shí)會(huì)計(jì)人員也應(yīng)積極轉(zhuǎn)變自身觀念，必須牢記自己在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要地位和重大責(zé)任，認(rèn)真學(xué)習(xí)和掌握會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新內(nèi)容，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，自覺抵御和防范風(fēng)險(xiǎn)。

3.3謀求我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的最大收益

中國(guó)作為一個(gè)大國(guó)，在加入WTO后將進(jìn)一步改善和完善自己的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并在社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境等方面為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化創(chuàng)造條件。面對(duì)已形成的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定格局，必須承認(rèn)現(xiàn)實(shí)，善于從不均衡中尋求均衡，在充分考慮本國(guó)國(guó)情的前提下，采取切實(shí)有效的對(duì)策，做好以下幾項(xiàng)工作：①提高我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的質(zhì)量，加快與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（主要是英美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）的對(duì)接，盡可能制定出一個(gè)既有利于維護(hù)我國(guó)利益，又有助于促進(jìn)會(huì)計(jì)國(guó)際化，得到國(guó)際社會(huì)公認(rèn)的概念框架。②改變傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定思路，改變過去那種“只要法律法規(guī)上沒規(guī)定可以做的事都不去做”的傳統(tǒng)觀念，避免中國(guó)企業(yè)與外國(guó)企業(yè)在境內(nèi)運(yùn)用不同的法律法規(guī)而處于不利的地位。③有意識(shí)地培養(yǎng)國(guó)際會(huì)計(jì)人才和國(guó)際會(huì)計(jì)學(xué)者，積極爭(zhēng)取或創(chuàng)造條件參與國(guó)際會(huì)計(jì)事務(wù)。并據(jù)此推進(jìn)會(huì)計(jì)教育，強(qiáng)化會(huì)計(jì)研究。④盡快構(gòu)建會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的環(huán)境適應(yīng)機(jī)制，盡管在會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化進(jìn)程中，有可能會(huì)出現(xiàn)得不償失的情況，但是，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化是大勢(shì)所趨，潮流所向。只要把握分寸、利弊和節(jié)奏，就可以平穩(wěn)、有效地實(shí)施我國(guó)的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化。

綜上所述，收入的確認(rèn)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一大難題，收入能否確認(rèn)和何時(shí)確認(rèn)主要取決于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定在一定程度上解決了收入確認(rèn)難的問題，但如何更好地貫徹新準(zhǔn)則的精神，是擺在會(huì)計(jì)人員面前的新問題，還須通過不斷完善收入確認(rèn)的程序和提高會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)來加以解決。

[參考文獻(xiàn)]

篇3

二、可供出售金融資產(chǎn)明細(xì)科目的設(shè)置

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則“會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”中規(guī)定，“可供出售金融資產(chǎn)”科目可按可供出售金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等進(jìn)行明細(xì)核算。其中“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目既核算可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)額，又核算可供出售金融資產(chǎn)的減值損失額。筆者認(rèn)為，可供出售金融資產(chǎn)這種明細(xì)科目的設(shè)置邏輯不夠清晰，因?yàn)樗鼰o法明確地顯示資產(chǎn)負(fù)債表日可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)額和減值損失額分別是多少。這勢(shì)必會(huì)給按可供出售金融資產(chǎn)攤余成本和實(shí)際利率計(jì)算的實(shí)際利息收入的確認(rèn)帶來麻煩。攤余成本屬于歷史成本計(jì)量屬性的范疇，減值損失是歷史成本計(jì)量屬性的結(jié)果；而公允價(jià)值變動(dòng)是公允價(jià)值計(jì)量屬性的結(jié)果，即公允價(jià)值變動(dòng)不影響可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本。雖然CAS22應(yīng)用指南也規(guī)定，可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，可以單獨(dú)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，但是這種科目設(shè)置一方面與CAS22第三十二條“對(duì)可供出售金融資產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時(shí)可能發(fā)生的交易費(fèi)用”的規(guī)定不夠協(xié)調(diào)，另一方面也與“可供出售金融資產(chǎn)的減值不適用CAS8”的規(guī)定不夠協(xié)調(diào)。因此，為了方便地計(jì)量可供出售金融資產(chǎn)的攤余成本和公允價(jià)值，應(yīng)當(dāng)在“可供出售金融資產(chǎn)”科目下增設(shè)一個(gè)“減值準(zhǔn)備”明細(xì)科目，用來專門核算可供出售金融資產(chǎn)的減值損失額，而“公允價(jià)值變動(dòng)”明細(xì)科目只用來核算可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)額。這樣，在資產(chǎn)負(fù)債表日，不僅可供出售金融資產(chǎn)的“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“減值準(zhǔn)備”等四個(gè)明細(xì)科目余額的代數(shù)和體現(xiàn)其攤余成本，而且“可供出售金融資產(chǎn)”科目余額（即“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”、“減值準(zhǔn)備”、“公允價(jià)值變動(dòng)”等五個(gè)明細(xì)科目余額的代數(shù)和）也體現(xiàn)其公允價(jià)值，與對(duì)其按公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的規(guī)定協(xié)調(diào)一致?？梢?，在這種情況下，對(duì)于可供出售金融資產(chǎn)而言，其賬面價(jià)值（一旦以公允價(jià)值計(jì)量后，公允價(jià)值就變成了賬面價(jià)值）＝攤余成本±公允價(jià)值變動(dòng)。

篇4

（一）運(yùn)用審慎原則對(duì)監(jiān)管資本進(jìn)行調(diào)整

國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱IFRS）要求對(duì)金融工具等使用公允價(jià)值和公允價(jià)值選擇權(quán)，這雖然增加了部分會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，卻降低了財(cái)務(wù)信息的可靠性，比如，會(huì)計(jì)報(bào)表上的權(quán)益已經(jīng)包含了沒有實(shí)現(xiàn)的利得和損失等。為實(shí)現(xiàn)審慎監(jiān)管目標(biāo)，歐洲銀行監(jiān)管者委員會(huì)（以下簡(jiǎn)稱CEBS）于2004年12月了《關(guān)于對(duì)監(jiān)管資本進(jìn)行審慎調(diào)整的指引》，其原則是保持現(xiàn)有監(jiān)管資本的定義和質(zhì)量不變，適當(dāng)調(diào)整銀行機(jī)構(gòu)根據(jù)IFRS產(chǎn)生的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)監(jiān)管資本的影響。

對(duì)監(jiān)管資本的審慎調(diào)整主要包括以下五個(gè)方面：

1.調(diào)整會(huì)計(jì)上關(guān)于負(fù)債和權(quán)益分類對(duì)監(jiān)管資本的影響。IAS32對(duì)某些金融工具是作為負(fù)債還是權(quán)益進(jìn)行了重新界定，并對(duì)監(jiān)管資本產(chǎn)生影響。一是一些被歐盟資本充足指令（CapitalRequirementsDirective）列入監(jiān)管資本的金融工具，根據(jù)IFRS卻可能將其劃分為負(fù)債（如某些可以在未來固定日期或按照持股人選擇隨時(shí)贖回的優(yōu)先股），從而導(dǎo)致監(jiān)管資本減少；二是IFRS將嵌入在債務(wù)工具內(nèi)的權(quán)益類衍生產(chǎn)品（如可轉(zhuǎn)換債券包含的期權(quán)）劃分為權(quán)益，從而導(dǎo)致監(jiān)管資本增加。CEBS認(rèn)為，各銀行不能完全按IFRS對(duì)于負(fù)債和權(quán)益的劃分來計(jì)算監(jiān)管資本和資本充足率，要保持歐盟資本充足指令對(duì)監(jiān)管資本的分類方法不變，即要把上述兩種情形下減少或增加的監(jiān)管資本進(jìn)行反向調(diào)整。

2.調(diào)整關(guān)于可供出售資產(chǎn)（AvailableforSale）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。按照IAS39的規(guī)定，可供出售資產(chǎn)包括權(quán)益類資產(chǎn)、貸款和應(yīng)收賬款以及其他可供出售資產(chǎn)，應(yīng)使用公允價(jià)值計(jì)量，其重估產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失直接計(jì)入權(quán)益（減值損失除外），增加或減少了核心資本。然而，CEBS認(rèn)為，這些未實(shí)現(xiàn)利得或損失不一定符合監(jiān)管資本的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，即具有持久（permanence）、隨時(shí)可以用來抵補(bǔ)損失（availability）、金額可靠（reliability）等特性，必須依照可供出售資產(chǎn)的類別進(jìn)行不同的調(diào)整。

（1）權(quán)益類可供出售資產(chǎn)。CEBS認(rèn)為，這類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得可能是基于內(nèi)部模型，可靠性不高，因而不應(yīng)將這部分未實(shí)現(xiàn)利得計(jì)入核心資本，而應(yīng)將其全額從核心資本轉(zhuǎn)出，部分（至少考慮稅收影響）轉(zhuǎn)入附屬資本。但確認(rèn)這類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)損失符合審慎原則，不需要調(diào)整。

（2）貸款和應(yīng)收款類可供出售資產(chǎn)。CEBS認(rèn)為，這類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得和損失將隨著償付日的接近逐漸減少，甚至趨于零，不符合監(jiān)管資本的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。因而，此類資產(chǎn)因公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得和損失均不計(jì)入監(jiān)管資本，必須將會(huì)計(jì)上增加（或減少）的監(jiān)管資本扣除（或增加）。

（3）其他可供出售資產(chǎn)。CEBS提議，可以任選對(duì)于權(quán)益類或貸款及應(yīng)收款類可供出售資產(chǎn)的處理方法。

3.調(diào)整公允價(jià)值選擇權(quán)（FairValueOption）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。按照IAS32和IAS39的處理方法，如果銀行對(duì)負(fù)債使用公允價(jià)值選擇權(quán)，銀行自身信用等級(jí)的變化可能會(huì)影響負(fù)債的公允價(jià)值，進(jìn)而產(chǎn)生未實(shí)現(xiàn)利得或損失，即銀行自身信用等級(jí)降低，反而會(huì)產(chǎn)生利得。CEBS認(rèn)為，如果銀行對(duì)負(fù)債使用公允價(jià)值選擇權(quán)，因銀行自身信用風(fēng)險(xiǎn)水平變化而產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失不計(jì)入監(jiān)管資本，即必須將會(huì)計(jì)上增加（或減少）的監(jiān)管資本扣除（或增加）。

4.調(diào)整關(guān)于現(xiàn)金流套期（CashFlowHedges）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。IAS39允許對(duì)預(yù)期交易進(jìn)行現(xiàn)金流套期，套期工具公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失中的有效套期部分應(yīng)計(jì)入權(quán)益（無效部分計(jì)入損益）。被套期的預(yù)期交易實(shí)際發(fā)生時(shí)（如確認(rèn)利息收入或利息費(fèi)用，或發(fā)生預(yù)期銷售），應(yīng)將已直接計(jì)入的權(quán)益轉(zhuǎn)出，重新計(jì)入損益，并與被套期項(xiàng)目的損益進(jìn)行匹配。CEBS認(rèn)為，套期工具公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失直接計(jì)入權(quán)益后又被轉(zhuǎn)出，其對(duì)于監(jiān)管資本的影響只是暫時(shí)的，這樣的會(huì)計(jì)處理人為地增大了監(jiān)管資本的波動(dòng)性。因此，在計(jì)算監(jiān)管資本時(shí)，必須消除現(xiàn)金流套期中套期工具公允價(jià)值變動(dòng)產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得或損失對(duì)于監(jiān)管資本的影響，即應(yīng)將會(huì)計(jì)上增加（或減少）的監(jiān)管資本進(jìn)行扣除（或增加）。

5.調(diào)整投資性房地產(chǎn)（InvestmentProperty）和自用固定資產(chǎn)（PropertyPlantandEquipment）的會(huì)計(jì)處理對(duì)監(jiān)管資本的影響。對(duì)于投資性房地產(chǎn)，IFRS允許銀行以公允價(jià)值計(jì)量（即行使公允價(jià)值選擇權(quán)），公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得計(jì)入損益表，進(jìn)而影響監(jiān)管資本；對(duì)于自用固定資產(chǎn)，IAS16（關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)、廠房和設(shè)備的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）允許銀行對(duì)部分自用固定資產(chǎn)以公允價(jià)值重新估值，重估產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得確認(rèn)為權(quán)益，將直接計(jì)入核心資本。由于銀行對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)和以公允價(jià)值重估自用固定資產(chǎn)具有選擇權(quán)，不同銀行間對(duì)未實(shí)現(xiàn)利得的確認(rèn)方法可能存在差異，影響其可靠性，而且部分自用固定資產(chǎn)沒有市場(chǎng)價(jià)格或無法估價(jià)，重估產(chǎn)生的未實(shí)現(xiàn)利得不符合監(jiān)管資本的可靠性質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。因此，CEBS認(rèn)為，不應(yīng)將這部分未實(shí)現(xiàn)利得計(jì)入核心資本，而應(yīng)將其全額從核心資本轉(zhuǎn)出，在至少考慮稅收影響的情況下，部分計(jì)入附屬資本。但是，確認(rèn)投資性房地產(chǎn)和自用固定資產(chǎn)的未實(shí)現(xiàn)損失（在費(fèi)用中確認(rèn)）符合審慎原則，不需要調(diào)整。

CEBS的上述“指引”具有一定的靈活度，各成員國(guó)監(jiān)管者可以按照本國(guó)的操作程序進(jìn)行審慎調(diào)整，以取得最佳監(jiān)管效果。該“指引”后，英國(guó)、法國(guó)、意大利、西班牙、比利時(shí)、荷蘭等部分歐盟成員國(guó)的銀行監(jiān)管機(jī)構(gòu)，已經(jīng)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化對(duì)監(jiān)管資本的影響對(duì)操作程序進(jìn)行了審慎調(diào)整。

（二）制訂標(biāo)準(zhǔn)化的監(jiān)管報(bào)表

針對(duì)IFRS給銀行財(cái)務(wù)報(bào)表帶來的影響，CEBS還大力協(xié)調(diào)歐盟的報(bào)表體系。目前，CEBS正在建立兩套報(bào)表體系，一套是針對(duì)IFRS設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化財(cái)務(wù)報(bào)表體系（standardizedFinancialReportingFramework，F(xiàn)INREP）；另一套是針對(duì)資本充足指令設(shè)計(jì)的通用償債能力比率報(bào)表體系（CommonsolvencyratioReportingFramework，CONREP）。建立這兩套報(bào)表體系有利于統(tǒng)一報(bào)表內(nèi)容、格式、減輕跨境銀行編制不同報(bào)表的負(fù)擔(dān)，減少歐盟提高金融服務(wù)效率的內(nèi)部障礙。

1.財(cái)務(wù)報(bào)表體系。CEBS于2005年4月開始對(duì)FINREP報(bào)表（包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和其他包含具體信息的46張報(bào)表）公開征求意見，在參考了大量來自銀行業(yè)的意見后，CEBS最終將FINREP報(bào)表減少至約30張。目前，大多數(shù)的歐洲銀行監(jiān)管者，包括西班牙、比利時(shí)、法國(guó)、德國(guó)、意大利、英國(guó)和荷蘭等，已經(jīng)宣布將著手使用這套標(biāo)準(zhǔn)化的報(bào)表體系收集監(jiān)管信息。

2.監(jiān)管報(bào)表體系。CEBS于2004年7月組建了CONREP工作組，經(jīng)過向銀行機(jī)構(gòu)征求意見和修改，CONREP的模板已經(jīng)確定，歐盟各國(guó)的銀行機(jī)構(gòu)將從2007年1月開始使用CONREP向監(jiān)管機(jī)構(gòu)提供償債能力比率報(bào)表。

同時(shí)，由于FINREP和CONREP兩套報(bào)表體系之間存在著一定的聯(lián)系，CEBS建議銀行機(jī)構(gòu)使用“可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)表語言”（ExtensibleBusinessReportingLanguage，XBRL）這一標(biāo)準(zhǔn)報(bào)表語言，以支持不同報(bào)表體系之間數(shù)據(jù)的轉(zhuǎn)換，提高銀行機(jī)構(gòu)制作報(bào)表的效率。同時(shí)，CEBS正在開發(fā)一套統(tǒng)一的XBRL分類法（Taxonomy），將來可供各國(guó)監(jiān)管機(jī)構(gòu)和銀行機(jī)構(gòu)使用。

（三）制定有關(guān)使用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的指引

CEBS參與了巴塞爾銀行監(jiān)管委員會(huì)制定《銀行根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則使用公允價(jià)值方法的監(jiān)管指引》（征求意見稿）的有關(guān)工作。此外，CEBS擬根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化對(duì)銀行賬戶和交易賬戶管理制定指引。

二、啟示

財(cái)政部2006年2月集中了39項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，于2007年1月1日起執(zhí)行。這些準(zhǔn)則的和執(zhí)行使我國(guó)初步建立了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本一致的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，也將對(duì)商業(yè)銀行經(jīng)營(yíng)和銀行監(jiān)管等產(chǎn)生重要影響（對(duì)銀行影響較大的4項(xiàng)準(zhǔn)則分別為：金融工具確認(rèn)和計(jì)量、金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移、套期保值、金融工具列報(bào)和披露）。

篇5

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的必要性主要表現(xiàn)在兩方面摘要：一方面，各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首先是根據(jù)本國(guó)的經(jīng)濟(jì)、政治法律、文化、教育等環(huán)境因素的特征，為了滿足本國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要而建立的，因而各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)，會(huì)計(jì)的基本原則和方法，財(cái)務(wù)報(bào)表的種類、格式和編制方法，以及會(huì)計(jì)術(shù)語及其含義等都會(huì)存在大小各異的差別摘要：另一方面二戰(zhàn)后，國(guó)際貿(mào)易、國(guó)際投資、跨國(guó)公司等更加迅猛發(fā)展，國(guó)際融資活動(dòng)日益頻繁，國(guó)際資本市場(chǎng)不斷發(fā)展壯大，地區(qū)性經(jīng)濟(jì)集團(tuán)以及跨國(guó)經(jīng)營(yíng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所相繼出現(xiàn)并逐漸增多，國(guó)和國(guó)之間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的巨大差異已日益成為國(guó)際資本合理流動(dòng)和國(guó)際資源有效配置的障礙。因此，必須對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行國(guó)際協(xié)調(diào)。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的可能性表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面摘要：

1.會(huì)計(jì)是一門技術(shù)性很強(qiáng)的應(yīng)用性學(xué)科。正是由于會(huì)計(jì)有很強(qiáng)的技術(shù)性，使會(huì)計(jì)擁有天然的國(guó)際化的本性。比如，奠定了現(xiàn)代會(huì)計(jì)學(xué)之基礎(chǔ)的復(fù)式記帳法，被詩(shī)人歌德贊譽(yù)為“人類聰明的絕妙創(chuàng)造”，它自從意大利誕生以來，即不脛而走，風(fēng)靡全球，為世界各國(guó)共同采用；作為復(fù)式記帳法理論基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)恒等式則是各國(guó)共同遵守的信條；會(huì)計(jì)信息的基本質(zhì)量特征，如可靠性、相關(guān)性、可比性等，任何一個(gè)國(guó)家都不能否認(rèn)；會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量的基本原則，如權(quán)責(zé)發(fā)生制、實(shí)現(xiàn)原則、歷史成本原則、劃分收益性支出和資本性支出等，也都是世界各國(guó)普通接受和認(rèn)可的原則，等等。這一切都說明，會(huì)計(jì)中的一些基本原理、原則和方法可以為所有國(guó)家所采用。

2.經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式的趨同為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)提供了可能性。目前，世界各國(guó)大多采用不同類型的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并無根本性的差別，因?yàn)檎海?）盡管市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)具有各種不同的模式，如自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、政府調(diào)節(jié)型市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制等，但是它們的共性遠(yuǎn)大于個(gè)性，除了社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制采用公有制經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)以外，其他市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制均是資本主義經(jīng)濟(jì)的實(shí)現(xiàn)形式，私有制經(jīng)濟(jì)占主導(dǎo)；各種市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式的主要區(qū)別還主要體現(xiàn)在政府——市場(chǎng)——企業(yè)之間的相互關(guān)系的傳導(dǎo)機(jī)制的差別上，各種市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)模式中企業(yè)均主要采取獨(dú)資、合伙、公司制三種組織形式，其中體現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)制度的公司制在三種企業(yè)組織形式中占居主流地位，公司制企業(yè)在不同的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下遵循著近乎共同的規(guī)律，這為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用相同或相近的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法提供了基礎(chǔ)和可能；（2）市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是開放型經(jīng)濟(jì)，經(jīng)濟(jì)全球化是它的發(fā)展趨向，這又為作為國(guó)際商業(yè)語言和財(cái)務(wù)語言的會(huì)計(jì)采用相同或相近的會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)方法提出了客觀要求。

3.各國(guó)政府和組織日益熟悉到開展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)對(duì)促進(jìn)本國(guó)經(jīng)濟(jì)和世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要性，積極地參和國(guó)際性會(huì)計(jì)官方組織和民間組織開展的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)活動(dòng)；在制定和修訂本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，充分地借鑒和采用國(guó)際通用的會(huì)計(jì)慣例。這為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)提供了現(xiàn)實(shí)的可能性。

4.和平和發(fā)展成為當(dāng)今世界的主流，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)提供了寬松的國(guó)際環(huán)境。

5.各國(guó)之間政治、經(jīng)濟(jì)、法律、文化、教育等的交流日趨頻繁，各民族交往日漸增多，為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)創(chuàng)造了外部環(huán)境。

6.國(guó)際性和地區(qū)性經(jīng)濟(jì)、政治組織的增多，聯(lián)合國(guó)及其所屬機(jī)構(gòu)功能的不斷加強(qiáng)，一系列國(guó)際性和地區(qū)性會(huì)計(jì)專業(yè)團(tuán)體（如IFAC、ICCAP、IASC、ICAC、AISG、IAA、CAPA、UFA等）、國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則專家工作組、國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告準(zhǔn)則特設(shè)政府間專家工作組等的成立，以及他們所從事的艱苦而富有成效的工作，都為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)創(chuàng)造了條件。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各國(guó)差異是一種客觀存在

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)是建立在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各國(guó)差異之上的，因?yàn)橛胁町惙接袇f(xié)調(diào)之必要。尋找到有效的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的途徑、方式和方法，首先必須正視準(zhǔn)則的各國(guó)差異，然后找出差異產(chǎn)生和存在的原因，并分清楚差異的不同性質(zhì)，比如，哪些差異是既符合本國(guó)國(guó)情又不阻礙國(guó)際經(jīng)濟(jì)交流應(yīng)當(dāng)保留的，哪些差異是阻礙國(guó)際經(jīng)濟(jì)交流沒有必要保留的；哪些差異是近期可以協(xié)調(diào)的，哪些差異的協(xié)調(diào)尚需較長(zhǎng)的過程；哪些差異的協(xié)調(diào)是迫切的，哪些差異的協(xié)調(diào)是可以暫緩的摘要：等等。盡管會(huì)計(jì)本身具有國(guó)際化的本性，但是由于各國(guó)的經(jīng)濟(jì)、政治、法律、文化、教育等環(huán)境因素各異使得各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則呈現(xiàn)出形形的差別。世界上沒有兩個(gè)會(huì)計(jì)環(huán)境完全相同的國(guó)家，也就沒有兩個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完全相同的國(guó)家。

——由于經(jīng)濟(jì)體制不同、政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控方式和力度不同、各種組織形式的企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)不同、企業(yè)籌集資金的主要渠道和方式不同，不同國(guó)家的會(huì)計(jì)目標(biāo)表現(xiàn)出較明顯的差異。如法國(guó)實(shí)行計(jì)劃指導(dǎo)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，國(guó)家對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)進(jìn)行廣泛的調(diào)節(jié)、干預(yù)和計(jì)劃，企業(yè)國(guó)有化成份占很大比重，企業(yè)的外部資金來源主要依靠銀行，這種經(jīng)濟(jì)體制環(huán)境決定了法國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)側(cè)重于滿足政府宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的需要，并注重保護(hù)和滿足債權(quán)人的要求；而美國(guó)是實(shí)行自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的代表，私有制企業(yè)占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)，股份有限公司盡管在數(shù)量上占少數(shù)，卻在各類企業(yè)的營(yíng)業(yè)收入總額中占87%，證券市場(chǎng)極為發(fā)達(dá)，這種經(jīng)濟(jì)體制環(huán)境決定了美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo)主要滿足投資者和債權(quán)人進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策的需要，其中尤其注重保護(hù)證券投資者的利益。

——由于法系的差異以及政府在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中所起的功能不同，使國(guó)和國(guó)之間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有所不同。如采用英美法系和自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的美國(guó)，由民間會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體制定成典的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則摘要：而屬于大陸法系和實(shí)行社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的我國(guó)，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用法的形式，由國(guó)家制定，具有法律上的強(qiáng)制性和權(quán)威性。

——由于會(huì)計(jì)目標(biāo)的差別和傳統(tǒng)習(xí)慣的影響，各國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)表的構(gòu)成有顯著的差異。如美國(guó)是面向投資者的財(cái)務(wù)報(bào)告體系，除資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、留存收益表外，還包括和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)相關(guān)的現(xiàn)金流量表、全面收益表等；而法國(guó)除一般的資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、資金表外，還有引人注目的社會(huì)報(bào)告，體現(xiàn)了法國(guó)會(huì)計(jì)面向政府、面向社會(huì)的特征。

——財(cái)務(wù)報(bào)表的格式不同。如法國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表的格式和美國(guó)和日本不同，其排列方式正好和美國(guó)相反，在資產(chǎn)方以無形資產(chǎn)為第一項(xiàng)，依次為固定資產(chǎn)、投資、流動(dòng)資產(chǎn)和遞延項(xiàng)目，在權(quán)益方則將所有者權(quán)益排在上半部分，負(fù)債排在下半部分；表述方式也不同，所有資產(chǎn)項(xiàng)目分別按總額和折舊額表示，凈值單獨(dú)計(jì)算為一欄。法國(guó)的損益表和英美相比非凡強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)費(fèi)用，根據(jù)歐共體第4號(hào)指令的要求，損益表項(xiàng)目分為摘要：（1）營(yíng)業(yè)收入和費(fèi)用；（2）財(cái)務(wù)收入和費(fèi)用；（3）非常性項(xiàng)目；（4）稅金。法國(guó)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的分類和美、日等國(guó)相比也很獨(dú)特摘要：如把長(zhǎng)期投資作為固定資產(chǎn)的一部分，把對(duì)關(guān)聯(lián)公司的貸款和其他貸款作為長(zhǎng)期投資項(xiàng)目的內(nèi)容；在負(fù)債方面，不作長(zhǎng)短期劃分，而是按負(fù)債的性質(zhì)分類，把所有借款歸為一類（債務(wù)），把應(yīng)付帳款等歸為一類（負(fù)債），把各種債權(quán)人又歸為一類。財(cái)務(wù)報(bào)表的格式和排列方式除和會(huì)計(jì)目標(biāo)有關(guān)外，很大程度上受傳統(tǒng)習(xí)慣的影響。

——經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的巨大差別將導(dǎo)致國(guó)家間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的顯著差別。例如，新加坡由于其人力資源缺乏，非凡強(qiáng)調(diào)企業(yè)注重對(duì)人力資源的利用及浪費(fèi)情況，所以尤其重視增值表的功能摘要：巴布亞新幾內(nèi)亞把種植園作為一種重要的經(jīng)營(yíng)方式，所以非凡制定了種植園會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

——為和各國(guó)不同的會(huì)計(jì)目標(biāo)、經(jīng)濟(jì)政策等相配合，各國(guó)采用的具心得計(jì)方法的差別也是比較大的。喬伊一巴維布1982年對(duì)澳、加、法、德、日、荷、瑞典、瑞士、英、美10個(gè)發(fā)達(dá)國(guó)家的32種會(huì)計(jì)方法進(jìn)行調(diào)查（喬伊。米勒摘要：《國(guó)際會(huì)計(jì)》）的結(jié)果表明，完全一致的會(huì)計(jì)方法不超過6種，尚不到60%，各國(guó)的差異集中表現(xiàn)在合并報(bào)表、外幣折算、長(zhǎng)期投資、商譽(yù)、通貨膨脹會(huì)計(jì)、盈余公積等上面（注摘要：詳見弗雷德里克D.S.喬伊、格哈特C.米勒摘要：《國(guó)際會(huì)計(jì)》，立信會(huì)計(jì)圖書用品社。）。

另外，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)以IAS為參照系對(duì)其成員國(guó)（40個(gè)國(guó)家的回復(fù)）的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行的調(diào)查表明，各國(guó)會(huì)計(jì)方法的差異是顯著的（注摘要：詳見王德升、白肇魯、閻金鍔主編摘要：《國(guó)際會(huì)計(jì)》，中國(guó)審計(jì)出版社，1996年版，第243頁。）。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生和發(fā)展首先是用來滿足一國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要；會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)是在順應(yīng)世界經(jīng)濟(jì)全球化、資本市場(chǎng)國(guó)際化的潮流。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各國(guó)差異和國(guó)際協(xié)調(diào)兩者并存、協(xié)調(diào)發(fā)展，是尊重實(shí)事、切實(shí)可行的選擇。

隨著國(guó)際經(jīng)濟(jì)一體化的逐步加強(qiáng)，國(guó)家之間經(jīng)濟(jì)差距縮小，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式趨同，國(guó)家之間會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的共性將會(huì)越來越多，國(guó)家差異將會(huì)逐步縮小，但是，只要國(guó)家存在，各國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境有別，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家差別就必定存在。“求大同，存小異”，將是我們追求的目標(biāo)。

三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的基本原則

根據(jù)上述對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必要性、可能性以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)家差異的論證，可以歸納出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的基本原則。

1.國(guó)家差異和國(guó)際協(xié)調(diào)相結(jié)合

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首先是為了滿足一國(guó)社會(huì)、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要建立的，而每一個(gè)國(guó)家都有獨(dú)特的社會(huì)環(huán)境特征，因而各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間呈現(xiàn)出某些差異是必然的，也是必要的；另一方面，當(dāng)今世界呈現(xiàn)出經(jīng)濟(jì)全球化、資本市場(chǎng)國(guó)際化的趨向，國(guó)家之間的經(jīng)濟(jì)交往日益頻繁，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各國(guó)差異又對(duì)世界經(jīng)濟(jì)交往帶來了不利和障礙，因而才有減少差異、增進(jìn)可比性和一致性的國(guó)際需要。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家差異和國(guó)際協(xié)調(diào)理應(yīng)結(jié)合起來，不能因?yàn)閺?qiáng)調(diào)國(guó)際協(xié)調(diào)而試圖消除必要的國(guó)家差異，也不能以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家差異為由阻礙國(guó)際協(xié)調(diào)。

2.

和第一條原則相對(duì)應(yīng)，我們?cè)跁?huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)中遵循的第二條原則是。隨著世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)、文化交流的增多，經(jīng)濟(jì)差距的縮小，經(jīng)濟(jì)運(yùn)行方式的趨同，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家差異將會(huì)越來越小，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的共同性因素將會(huì)越來越多。但是只要“國(guó)家”這種形式存在，國(guó)家之間經(jīng)濟(jì)利益的差別存在，法律、文化習(xí)俗等社會(huì)環(huán)境因素有別，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家差異就一定存在?？偟内呄驊?yīng)該是舊的差異被不斷地協(xié)調(diào)，而新的差異可能又不斷產(chǎn)生，當(dāng)然最終差異會(huì)越來越小。

3.地區(qū)協(xié)調(diào)優(yōu)先

相對(duì)于世界范圍內(nèi)的協(xié)調(diào)，地區(qū)協(xié)調(diào)所面臨的矛盾和協(xié)調(diào)過程中碰到的障礙較少；地區(qū)性政治經(jīng)濟(jì)組織的形成，都是以一定的共同目標(biāo)為基礎(chǔ)，地區(qū)協(xié)調(diào)的愿望比國(guó)際協(xié)調(diào)的愿望更強(qiáng)烈；利用地區(qū)性政治經(jīng)濟(jì)組織的權(quán)威性和內(nèi)部政治經(jīng)濟(jì)利益的一致性，推行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)活動(dòng)，其可能性比國(guó)際性協(xié)調(diào)大得多；和此同時(shí)，由于地區(qū)協(xié)調(diào)在地區(qū)范圍內(nèi)縮小了各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異，為世界范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)打下了基礎(chǔ)。在這一方面，歐盟是典型的一例。

4.部分國(guó)際性業(yè)務(wù)優(yōu)先

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)首先來自世界經(jīng)濟(jì)全球化、資本市場(chǎng)國(guó)際化的需要。部分國(guó)際性業(yè)務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的要求尤為迫切。例如，當(dāng)國(guó)際資本市場(chǎng)中心的法蘭克?；蛱K黎世的銀行家們接到來自十幾個(gè)國(guó)家的十幾個(gè)公司的貸款申請(qǐng)時(shí)，會(huì)同時(shí)收到各種不同形式的財(cái)務(wù)報(bào)表，這對(duì)他們資本市場(chǎng)的決策會(huì)帶來很大的困惑。同樣地，當(dāng)A國(guó)的上市公司要進(jìn)入B國(guó)的證券市場(chǎng)，也會(huì)因財(cái)務(wù)報(bào)表表達(dá)方式的不同，給潛在的股票購(gòu)買者帶來決策上的困難。再如跨國(guó)公司的子公司往往遍布世界各地，各母、子公司根據(jù)不同國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的各式會(huì)計(jì)報(bào)表，為跨國(guó)公司合并報(bào)表的編制和經(jīng)營(yíng)決策的制定帶來了很大的困難。因此，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)尚未取得重大進(jìn)展的情況下，對(duì)向國(guó)際金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)貸款的公司和在國(guó)外發(fā)行股票的上市公司，可由具有權(quán)威性的國(guó)際組織如聯(lián)合國(guó)出面規(guī)定采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制會(huì)計(jì)報(bào)表；對(duì)跨國(guó)公司，可考慮先采用國(guó)內(nèi)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則兩套準(zhǔn)則編制會(huì)計(jì)報(bào)表方法的做法。

5.增強(qiáng)協(xié)調(diào)方式、方法的可行性

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的方式和方法應(yīng)具有可行性。比如國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定和推行，不單是會(huì)計(jì)技術(shù)新問題，本質(zhì)上是國(guó)際利益關(guān)系的調(diào)整新問題。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已經(jīng)制定并公布的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，顯然多以美、英會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為藍(lán)本，使許多非英美會(huì)計(jì)模式國(guó)家難以接受。因此，在制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，首先要充分把握協(xié)調(diào)范圍內(nèi)各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異情況及其成因，然后在平等的基礎(chǔ)上認(rèn)真討論，以使所制定的準(zhǔn)則盡可能地反映各國(guó)的要求，增強(qiáng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可行性。從1987年開始，證券管理機(jī)關(guān)國(guó)際組織（IOSCO）從搞活國(guó)際資本市場(chǎng)的角度出發(fā)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)合作、積級(jí)參和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作；為使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為國(guó)際資本市場(chǎng)所承認(rèn)，證券管理機(jī)關(guān)國(guó)際組織會(huì)同國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)致力于兩方面的工作摘要：一是把已有的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中可任意選擇的準(zhǔn)則適當(dāng)刪除，二是改進(jìn)現(xiàn)有的準(zhǔn)則。通過IOSCO的支持和認(rèn)可，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)方面已向前邁出了一大步。

6.循序漸進(jìn)，因勢(shì)利導(dǎo)

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)是一個(gè)動(dòng)態(tài)的、不斷適應(yīng)環(huán)境變化的歷史過程，是不斷地緩解矛盾和沖突的過程。它牽扯面廣，難度極大，想一勞永逸，只能事和愿違。協(xié)調(diào)的過程是一個(gè)循序漸進(jìn)的過程，應(yīng)由點(diǎn)到面、由易到難、不斷積累，逐步展開。協(xié)調(diào)的過程，還應(yīng)是根據(jù)世界經(jīng)濟(jì)全球化、資本市場(chǎng)國(guó)際化的程度和對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的需要，有的放矢，因勢(shì)利導(dǎo)。

四、有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的一個(gè)新觀點(diǎn)

目前國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)已制定的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則側(cè)重于會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告的原則和方法；國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)方面發(fā)揮了并正在發(fā)揮著積極的功能。但是還應(yīng)看到國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在各國(guó)實(shí)際推行的效果并不十分理想。究其原因，我認(rèn)為除了現(xiàn)行國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要以英美會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為藍(lán)本，非英美會(huì)計(jì)模式的國(guó)家難以接受外，更重要的原因是，它未能很好地迎合和滿足各國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的實(shí)際需要。具體的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量的方法往往和一國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)、經(jīng)濟(jì)環(huán)境，尤其經(jīng)濟(jì)政策相聯(lián)系硬性推行統(tǒng)一的難度很大，但這并不否認(rèn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確認(rèn)和計(jì)量方法給予各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的示范效應(yīng)，以及在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)中所起的重大功能。

我認(rèn)為，給國(guó)際經(jīng)濟(jì)交流造成障礙的，首先不是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量方法的不同；即使一國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不是也答應(yīng)有多種方法可供選擇嗎？首要的障礙在于摘要：會(huì)計(jì)基本概念、概念的分類、財(cái)務(wù)報(bào)表的格式、報(bào)表項(xiàng)目的含義等差別太大，限于篇幅本文將實(shí)證過程省略。鑒于財(cái)務(wù)報(bào)表的格式、報(bào)表項(xiàng)目含義等的差別給國(guó)際經(jīng)濟(jì)交流造成障礙的目前狀況，筆者建議摘要：致力于國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的政府間組織和民間組織，應(yīng)協(xié)力進(jìn)行會(huì)計(jì)基本概念和基本術(shù)語統(tǒng)一的推廣工作；探究出幾套基本財(cái)務(wù)報(bào)表的格式，在全世界范圍內(nèi)推廣。我認(rèn)為，推廣統(tǒng)一的會(huì)計(jì)基本術(shù)語和財(cái)務(wù)報(bào)表格式，比推廣統(tǒng)一的會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量方法碰到的阻力要小得多，因?yàn)?，改變?huì)計(jì)術(shù)語和財(cái)務(wù)報(bào)表格式，一般和各國(guó)的經(jīng)濟(jì)政策和經(jīng)濟(jì)利益并不抵觸，其阻力僅限于各國(guó)的傳統(tǒng)習(xí)慣不同摘要：假如統(tǒng)一的會(huì)計(jì)術(shù)語和財(cái)務(wù)報(bào)表格式，能夠順應(yīng)各國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的需要，我想還是能夠被接受的摘要：推廣統(tǒng)一的會(huì)計(jì)術(shù)語和財(cái)務(wù)報(bào)表格式同樣不能靠強(qiáng)制的辦法，而是要靠權(quán)威性、可行性，以及是否能夠順應(yīng)各國(guó)的需要。假如各國(guó)都能夠向統(tǒng)一的會(huì)計(jì)術(shù)語和財(cái)務(wù)報(bào)表格式靠攏，那么會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)就能夠向前推進(jìn)一大步。從這個(gè)意義上，我把推廣統(tǒng)一的會(huì)計(jì)術(shù)語和財(cái)務(wù)報(bào)表格式作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的又一個(gè)突破口。

「參考文獻(xiàn)

[1王德升，白肇魯，閻金鍔主編。國(guó)際會(huì)計(jì)[M.北京摘要：中國(guó)審計(jì)出版社，1996.

篇6

20世紀(jì)70年代以來，世界經(jīng)濟(jì)一體化趨勢(shì)日益加強(qiáng)，隨著資本市場(chǎng)的全球化、會(huì)計(jì)職業(yè)組織的國(guó)際化以及其他國(guó)際組織的成立與發(fā)展，日益要求有一套與之相適應(yīng)的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。20世紀(jì)90年代以來，與會(huì)計(jì)國(guó)際慣例接軌在我國(guó)成為重要的研究話題，同時(shí)在實(shí)踐上也與我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)密切聯(lián)系（比如已經(jīng)的十三項(xiàng)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有很大的關(guān)聯(lián)度，而且發(fā)行B股和境外上市公司須遵循國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告等）。我們認(rèn)為國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究重點(diǎn)應(yīng)在其可行性而非理論本身，本文擬圍繞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的制定與實(shí)施難點(diǎn)作一分析。

一、國(guó)際化會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的提供者

在經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢(shì)下，世界經(jīng)濟(jì)和各種制度與之相適應(yīng)而發(fā)生了長(zhǎng)久而深遠(yuǎn)的變化，在這樣的環(huán)境下，會(huì)計(jì)仍呈現(xiàn)各為其陣之勢(shì)就顯得非常滯后了，同時(shí)按照經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)來解釋，制定國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身屬于一種尋租行為，因此，國(guó)際上有許多政府或民間的組織參與到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化之中來。其中比較有影響的有：聯(lián)合國(guó)、歐洲共同體（現(xiàn)稱歐盟）、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC，現(xiàn)稱IASB）以及國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)（IFAC）。

聯(lián)合國(guó)于1979年成立了“政府間國(guó)際會(huì)計(jì)與報(bào)告準(zhǔn)則專家組”，討論國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告問題并制定相應(yīng)的指南，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化中有相當(dāng)?shù)挠绊?。歐洲共同體在成立之初即嘗試對(duì)其成員國(guó)包括會(huì)計(jì)法規(guī)在內(nèi)的公司法進(jìn)行協(xié)調(diào)，由各成員國(guó)根據(jù)歐共體的指令在一定的期限內(nèi)修改各自的法律。在其的第1、2、3、5、6、7號(hào)指令中都或多或少地涉及到會(huì)計(jì)方面，從而使現(xiàn)在的歐盟地區(qū)基本實(shí)現(xiàn)了統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并對(duì)世界范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化產(chǎn)生了積極影響和具有一定的參考價(jià)值。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)是國(guó)際性會(huì)計(jì)職業(yè)界組織，它通過參與到IASC的監(jiān)督與決策機(jī)構(gòu)中并且為之提供經(jīng)費(fèi)，對(duì)國(guó)際間會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)發(fā)揮積極的影響。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化中作用最大的機(jī)構(gòu)是成立于1973年的IASC，該組織成立以來通過一系列的努力與變革，取得了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)和國(guó)際上日益廣泛的支持，使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取得了重要的地位，目前其成員包括八十多個(gè)國(guó)家的一百多個(gè)會(huì)計(jì)職業(yè)組織。本文以下所述的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化即以IASC為研究對(duì)象。

二、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與IASC的變革

在IASC的成立之初，下設(shè)理事會(huì)、咨詢小組和籌劃小組，目標(biāo)是“根據(jù)公眾利益，制定和公布編報(bào)已審核財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)應(yīng)當(dāng)遵循的準(zhǔn)則，并推動(dòng)這些準(zhǔn)則在世界范圍內(nèi)被接受和遵守”。它參考了美國(guó)和英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定經(jīng)驗(yàn)，每份IAS經(jīng)理事會(huì)確定后委托專題委員會(huì)研究，并報(bào)告設(shè)想，理事會(huì)同意后再擬初稿，發(fā)送各會(huì)員評(píng)論，然后由專題委員會(huì)修改，經(jīng)理事會(huì)三分之二多數(shù)通過后作為公布草案發(fā)表，其后再?gòu)V泛征求各方意見并經(jīng)理事會(huì)四分之三多數(shù)通過后才正式公布，大約需三年時(shí)間才能完成。由于IASC沒有法定權(quán)力，主要依靠得到IASC全體成員的支持和在其所在國(guó)對(duì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)“勸說”，使其的IAS在國(guó)際上被各國(guó)、各地區(qū)接受并得到遵守。IASC在人力、財(cái)力和影響力上的欠缺以及各國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境差異巨大的現(xiàn)實(shí)，使得其只能選擇國(guó)際上受關(guān)注的主要會(huì)計(jì)項(xiàng)目，在適當(dāng)比較、挑選的基礎(chǔ)上調(diào)和各國(guó)同類或類似的準(zhǔn)則，廢除一些不正確的會(huì)計(jì)慣例，允許多種會(huì)計(jì)處理并行，形成粗線條的、易于被各國(guó)各地區(qū)接受與遵守的IAS.正因?yàn)榇?，初期的IAS受到了廣泛的尤其是美英等國(guó)的批評(píng)，指責(zé)IAS為低質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

IASC意識(shí)到了問題所在，并于20世紀(jì)80年代以后做了大量的工作：1.爭(zhēng)取到證券委員會(huì)國(guó)際組織（IOSCO）的支持并達(dá)成合作協(xié)議。2.于1989年出臺(tái)了《財(cái)務(wù)報(bào)表可比性》的征求意見稿，即著名的E32，要求在原來的諸多可選擇會(huì)計(jì)處理方法只保留一項(xiàng)備選方案，而且備選方案只用于特殊而類似的情況。3.核心準(zhǔn)則項(xiàng)目計(jì)劃的實(shí)施（即于1995年與IOSCO達(dá)成的協(xié)議，規(guī)定IASC在1999年前形成一套核心的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，作為跨國(guó)證券發(fā)行和上市公司編制會(huì)計(jì)報(bào)表的依據(jù)），IASC的三十個(gè)核心準(zhǔn)則已于2000年5月17日由IOSCO正式宣布通過了評(píng)估。4.為了增強(qiáng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性，大量吸收包括美國(guó)證監(jiān)會(huì)主席、世界銀行行長(zhǎng)在內(nèi)的資本市場(chǎng)和金融市場(chǎng)的代表加入，使IASC成為一個(gè)多方力量共同參與、更具權(quán)威性和可接受性的組織。5.根據(jù)顧問委員會(huì)的建議進(jìn)行機(jī)構(gòu)重組，新的IASC由管理委員會(huì)（基金會(huì)）、理事會(huì)、顧問委員會(huì)和常設(shè)解釋委員會(huì)組成，財(cái)政預(yù)算也由大約每年一百萬英鎊劇增至每年一千萬英鎊，為制定高質(zhì)量的核心準(zhǔn)則提供了人力和財(cái)力上的保證。6.2001年4月改組為IASB，原國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）也更名為國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS），新成立的IASB開始與其他國(guó)家的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)建立合作關(guān)系，并與美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞、德國(guó)、法國(guó)和日本等七個(gè)國(guó)家的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)開展了實(shí)質(zhì)性的合作。7.IASB在準(zhǔn)則的制定過程中指導(dǎo)思想較其前身更加側(cè)重財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)務(wù)，努力建立一套高質(zhì)量的統(tǒng)一的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

在IASC的努力下，IAS在一定程度上實(shí)現(xiàn)了高質(zhì)量，提高了可比性，得到越來越多的國(guó)家或組織的認(rèn)可與支持。同時(shí)，IASC也一改過去妥協(xié)、協(xié)調(diào)的作風(fēng)，以一個(gè)有可能成為全球公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定者的形象出現(xiàn)在國(guó)際會(huì)計(jì)領(lǐng)域。據(jù)統(tǒng)計(jì)，全球會(huì)計(jì)年度結(jié)束于1999～2000年的公司及主體聲明采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的已達(dá)二百零九個(gè)；東歐的一些國(guó)家甚至不制定本國(guó)準(zhǔn)則而直接采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，另有一些國(guó)家根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來制定本國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；歐盟委員會(huì)、世貿(mào)組織、世界銀行及負(fù)責(zé)銀行監(jiān)管的巴賽爾委員會(huì)都已明確地對(duì)IASC表示支持。2000年6月13日，歐盟理事會(huì)了一份備忘錄———《歐盟財(cái)務(wù)報(bào)告戰(zhàn)略：未來走向》建議在歐盟成員國(guó)范圍內(nèi)的所有上市公司，最遲應(yīng)于2005年采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。2002年7月19日，歐洲議會(huì)和歐盟委員討論通過了“關(guān)于運(yùn)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第1606號(hào)（2002）決議”，目的是在歐盟成員國(guó)范圍內(nèi)采納和運(yùn)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，協(xié)調(diào)公司提供的財(cái)務(wù)信息。

這些似乎都在表明，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化已是大勢(shì)所趨，世界范圍內(nèi)標(biāo)準(zhǔn)化的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則終將實(shí)現(xiàn)。然而事實(shí)上情況還遠(yuǎn)遠(yuǎn)未能如此樂觀，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化進(jìn)程中更多面臨的是諸多的難題、懷疑甚至反對(duì)。

三、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則推行的難點(diǎn)

從目前來看，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還沒有得到絕大部分國(guó)家包括其發(fā)起國(guó)的遵守，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的推行還面臨著諸多難題。

首先，由于IASC及新成立的IASB是一個(gè)國(guó)際性的民間會(huì)計(jì)職業(yè)組織，它所公布的IAS不具有任何法律上的約束力，僅僅依靠其他國(guó)際性組織推薦和會(huì)員團(tuán)體承擔(dān)的義務(wù)加以推行。為了增加其準(zhǔn)則的可接受性，IASC的主要著眼點(diǎn)是針對(duì)一些基本會(huì)計(jì)處理問題進(jìn)行國(guó)際協(xié)調(diào)而盡量回避具有重大爭(zhēng)議問題的會(huì)計(jì)處理問題，對(duì)同一交易和事項(xiàng)的處理確定多個(gè)備選方案，這一點(diǎn)盡管在近年來已有所改善，但選擇的余地仍然存在，這就容易降低信息的可比性，誤導(dǎo)信息使用者或加大分析利用信息的成本。同時(shí)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在條文上過于簡(jiǎn)明，留給企業(yè)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的余地較大，容易被人為操縱從而降低會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

其次，當(dāng)前世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)都掌握在政府或是經(jīng)其授權(quán)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體手中。目前大多數(shù)的學(xué)者都認(rèn)可會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)利益后果的觀點(diǎn)，而且許多實(shí)例也可以作為這一觀點(diǎn)的證據(jù)（比如20世紀(jì)30年代，美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)就為爭(zhēng)取會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)而和以學(xué)者為主的美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)展開一系列競(jìng)爭(zhēng)活動(dòng)并最終因人力和財(cái)力上的優(yōu)勢(shì)勝出）。因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定存在的經(jīng)濟(jì)后果，就不可避免地受到各方面利益集團(tuán)的干預(yù)和制約，他們很可能不愿意讓IASB來掌握這一權(quán)力。另外，許多人認(rèn)為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)屬于國(guó)家的一部分，這樣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化還會(huì)面對(duì)民族自尊心的障礙，特別是在一些大陸法系國(guó)家和一些社會(huì)群體導(dǎo)向較強(qiáng)的國(guó)家。即使是在IASB中擁有的話語權(quán)最大、自己的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也由民間制定的美國(guó)，對(duì)IASB的工作也是既有支持的一面，更有不愿讓其取代自身準(zhǔn)則的一面。美國(guó)SEC曾對(duì)IASB提出了在美施行的若干個(gè)要求，除了一些準(zhǔn)則質(zhì)量要求以外，還暗示了取代他們的GAAP不能以增加美國(guó)資本市場(chǎng)交易成本為前提，而無論現(xiàn)有國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則質(zhì)量如何之高也是無法做到這一點(diǎn)的。

最后，也是本文認(rèn)為最為重要的一點(diǎn)：如果會(huì)計(jì)真的并非簡(jiǎn)單的“世界通用商業(yè)語言”，而是具有鮮明國(guó)家性的由各國(guó)經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)決定的一種上層建筑的話，那么國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則除了用于涉外業(yè)務(wù)之外就沒有存在的必要了，這也是IASB無法通過自身努力而改變的。許多會(huì)計(jì)學(xué)家認(rèn)為，會(huì)計(jì)體系是依賴于經(jīng)濟(jì)環(huán)境而存在的，這些環(huán)境包括經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、所有制形式、通貨膨脹率、資本市場(chǎng)發(fā)達(dá)程度和稅法制度等因素，同時(shí)還需要考慮會(huì)計(jì)執(zhí)業(yè)人員的素質(zhì)問題。在各國(guó)經(jīng)濟(jì)環(huán)境存在巨大差異的前提下，一些國(guó)家把會(huì)計(jì)政策作為經(jīng)濟(jì)宏觀調(diào)控的工具，那樣各自的會(huì)計(jì)政策或準(zhǔn)則必然會(huì)存在區(qū)別。從產(chǎn)權(quán)制度的角度來看，各國(guó)若采用了服務(wù)于國(guó)際目的的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，都將面臨交易成本中的實(shí)施成本無限大的危險(xiǎn)，而由該準(zhǔn)則帶來的成本的節(jié)約能否彌補(bǔ)損失，至少對(duì)于當(dāng)前大部分發(fā)展中國(guó)家來說這是不可能的。

看來，IASB若希望如其前任主席夏普所言：“將制定出能為世界各國(guó)接受的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”，而不是將其準(zhǔn)則僅僅用于跨國(guó)上市公司，還有很多的理論與現(xiàn)實(shí)工作要做，IASB任重而道遠(yuǎn)！

[參考文獻(xiàn)]

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篇7

論文關(guān)鍵詞：執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)股東權(quán)益投資影響

一、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)年初股東權(quán)益的影響

(一)對(duì)年初股東權(quán)益調(diào)整的增加

1．以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，以及可供出售金融資產(chǎn)引起股東權(quán)益的增加。這部分主要指上市公司從交易所購(gòu)買的股票、債券、基金等交易融資產(chǎn)引起的股東權(quán)益增加。原制度規(guī)定，企業(yè)用于短期投資的股票、債券、基金等需采用成本與市價(jià)孰低原則進(jìn)行計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于這類為交易目的而持有的金融資產(chǎn)，要求將原來按成本計(jì)量轉(zhuǎn)為按公允價(jià)值計(jì)量，在牛市中，可提升此類資產(chǎn)的價(jià)值，從而增加股東權(quán)益增加。

2．因計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等原因形成遞延所得稅資產(chǎn)而導(dǎo)致股東權(quán)益的增加。原制度規(guī)定，絕大多數(shù)企業(yè)采用應(yīng)付稅款法計(jì)算所得稅費(fèi)用。企業(yè)計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備納稅時(shí)，不能在稅前抵扣，只有在相關(guān)資產(chǎn)發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)才能從稅前扣除。而新準(zhǔn)則規(guī)定，上市公司均采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法計(jì)算所得稅費(fèi)用，不僅要計(jì)算當(dāng)期的所得稅費(fèi)用，還應(yīng)確認(rèn)以后年度資產(chǎn)實(shí)際發(fā)生損失時(shí)，應(yīng)稅前抵扣少交稅款而形成的遞延所得稅收益和遞延所得稅資產(chǎn)，從而增加了股東權(quán)益。

(二)對(duì)年初股東權(quán)益調(diào)整的減少

1．轉(zhuǎn)銷長(zhǎng)期股權(quán)投資差額，引起股東權(quán)益的減少。長(zhǎng)期股權(quán)投資差額是指企業(yè)對(duì)子公司、合營(yíng)公司和聯(lián)營(yíng)公司的投資成本與在被投資單位凈資產(chǎn)中享有的份額之間的差異，原制度規(guī)定，此類差額應(yīng)在一定年限內(nèi)進(jìn)行攤銷，減少當(dāng)期投資收益。而新準(zhǔn)則規(guī)定，長(zhǎng)期股權(quán)投資不確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資差額，原有的長(zhǎng)期股權(quán)投資差額的余額在年初轉(zhuǎn)銷，從而減少了股東權(quán)益。

2．因確認(rèn)職工認(rèn)股權(quán)，辭退補(bǔ)償形成的負(fù)債等導(dǎo)致股東權(quán)益的減少。原制度規(guī)定不預(yù)計(jì)職工認(rèn)股權(quán)，辭退補(bǔ)償支出，而是在實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用。新準(zhǔn)則規(guī)定，只要存在職工認(rèn)股權(quán)，辭退補(bǔ)償，就應(yīng)當(dāng)預(yù)計(jì)相關(guān)支出，計(jì)入成本費(fèi)用和相關(guān)的負(fù)債，從而減少了股東權(quán)益。

企業(yè)合并準(zhǔn)則明確規(guī)定，同一控制下的企業(yè)合并涉及上述調(diào)整因素，無論其攤銷余額是“借方差”還是“貸方差”，在首次執(zhí)行時(shí)均須將其結(jié)平，并相應(yīng)調(diào)整期初留存收益。非同一控制下的企業(yè)合并，無論有無未攤銷完的“貸差方”，在首次執(zhí)行日要將其結(jié)平。但非同一控制下未攤銷完的“借方差”，在首次執(zhí)行時(shí)不能將其結(jié)平，而應(yīng)在合并報(bào)表中將其作為“商譽(yù)”列示。同樣按照職工薪酬準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)首次執(zhí)行時(shí)存在的解除與職工勞動(dòng)關(guān)系的計(jì)劃，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)因解除與職工勞動(dòng)關(guān)系而產(chǎn)生的負(fù)債，并調(diào)整留存收益。

二、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)量的影響

按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)于會(huì)計(jì)期末對(duì)能取得可持續(xù)可靠的公允價(jià)值的投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量模式。企業(yè)采用公允價(jià)值計(jì)量，不再對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，而應(yīng)當(dāng)以會(huì)計(jì)期末投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其他賬面價(jià)值。公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，從而影響了企業(yè)當(dāng)期收入確認(rèn)。近年來在房地產(chǎn)大幅增值的背景下，大多數(shù)投資性房地產(chǎn)的賬面凈值相對(duì)于市場(chǎng)價(jià)值已明顯偏低，采用公允價(jià)值計(jì)量的企業(yè)應(yīng)對(duì)其凈資產(chǎn)賬面價(jià)值和當(dāng)期損益的稅收安排作出明確解釋。如果按現(xiàn)行會(huì)計(jì)處理方式，盡管凈資產(chǎn)增加的部分形成了遞延所得稅，不影響當(dāng)期應(yīng)交稅款，但是由于企業(yè)采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，使企業(yè)利潤(rùn)提前實(shí)現(xiàn)從而增加企業(yè)所得稅，進(jìn)而惡化了企業(yè)的現(xiàn)金流量，因此在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有強(qiáng)制性規(guī)定的情況下，大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)通常不采用公允價(jià)值模式計(jì)量。

新準(zhǔn)則只是將過去企業(yè)隱性的東西在報(bào)表中顯現(xiàn)出來，使報(bào)表更趨國(guó)際化、合理化，對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)本身沒有實(shí)質(zhì)性影響。由于2008年上半年房地產(chǎn)市場(chǎng)比較繁榮，但下半年受國(guó)際金融危機(jī)的影響，房地產(chǎn)企業(yè)快速進(jìn)入蕭條期。在這種情況下，雖然新準(zhǔn)則的實(shí)施真實(shí)反映了房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)上市公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，但也產(chǎn)生了巨大的負(fù)面影響。

我們認(rèn)為要遏制房地產(chǎn)企業(yè)操縱業(yè)績(jī)，應(yīng)關(guān)注做好：

1．規(guī)范公允價(jià)值使用，應(yīng)盡可能地完善公允價(jià)值的評(píng)估及確認(rèn)辦法，實(shí)現(xiàn)公允價(jià)值使用的合規(guī)化。

2．加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息監(jiān)管，改善外部環(huán)境，依靠會(huì)計(jì)中介機(jī)構(gòu)、證券監(jiān)管部門、證交所和媒介輿論等社會(huì)監(jiān)督促進(jìn)房地產(chǎn)上市企業(yè)嚴(yán)守會(huì)計(jì)規(guī)范。

3．提高房地產(chǎn)企業(yè)管理層職業(yè)道德素養(yǎng)。

我們既要嚴(yán)格控制企業(yè)對(duì)利潤(rùn)的操縱，又要針對(duì)宏觀環(huán)境變化對(duì)房市產(chǎn)生的負(fù)面效應(yīng)，進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)的法律規(guī)范和道德規(guī)范。但是我們對(duì)新準(zhǔn)則的實(shí)施還存在如下疑慮：

若采用公允價(jià)值模式導(dǎo)致凈利潤(rùn)增加時(shí)，企業(yè)的可供分配利潤(rùn)還將隨之增加，股東要求利潤(rùn)分配，但此時(shí)房子沒有售出，相應(yīng)的貨幣資金沒有進(jìn)賬就會(huì)出現(xiàn)提前或超額分配利潤(rùn)而影響企業(yè)的正常資金周轉(zhuǎn)，如果對(duì)于因“賬面浮盈”而形成的“可供分配利潤(rùn)”進(jìn)行實(shí)際分配，就必然存在上市墊付分紅資金的現(xiàn)象，這樣就會(huì)影響到上市公司的健康運(yùn)行。

三、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)投資的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)上市公司投資的類型進(jìn)行了重分類，將部分短期投資劃分為交易性金融資產(chǎn)，長(zhǎng)期債券投資劃分為持有至到期投資，擴(kuò)充了投資的種類，增加了對(duì)投資性房地產(chǎn)的核算，同時(shí)大規(guī)模的引入公允價(jià)值計(jì)量屬性。公允價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量在市場(chǎng)不充分的條件下實(shí)施較困難，為上市企業(yè)的盈余管理留下空間。轉(zhuǎn)新準(zhǔn)則規(guī)定同一控制下的企業(yè)合并不允許采用購(gòu)買法，在一定程度上限制了人為操縱合并價(jià)格和可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值粉飾報(bào)表的行為，然而新準(zhǔn)則的實(shí)施并不能杜絕操縱行為，企業(yè)仍然可以通過改變合并策略操縱利潤(rùn)。如非同一控制下企業(yè)盡量避免合并類型，實(shí)現(xiàn)較大利潤(rùn)。合并方有動(dòng)機(jī)將本質(zhì)上不是同一控制下的企業(yè)合并包裝成同一控制下的企業(yè)合并，獲得期初至合并日實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的享有額。如果被合并方當(dāng)年虧損，合并方就有動(dòng)力為追求負(fù)商譽(yù)，將本質(zhì)上為同一控制下的企業(yè)合并包裝成非同一控制下的企業(yè)合并。

對(duì)企業(yè)的投資政策還包括對(duì)無形資產(chǎn)的投資，新準(zhǔn)則規(guī)定符合條件的開發(fā)費(fèi)用可以資本化，從而緩解了企業(yè)對(duì)利潤(rùn)的壓力，提高了經(jīng)營(yíng)者在研發(fā)投入的積極性，這一政策實(shí)施對(duì)少數(shù)有長(zhǎng)期核心競(jìng)爭(zhēng)力的科技企業(yè)有利，投入的項(xiàng)目開發(fā)經(jīng)費(fèi)計(jì)入無形資產(chǎn)后在未來能夠產(chǎn)生效益。因此，這些企業(yè)會(huì)加大研發(fā)的比例，使產(chǎn)品更具競(jìng)爭(zhēng)力，而對(duì)一些缺乏核心技術(shù)和優(yōu)質(zhì)資源的企業(yè)不會(huì)產(chǎn)生很大的影響。

四、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)公允價(jià)值運(yùn)用的影響

公允價(jià)值的運(yùn)用，可從初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量?jī)蓚€(gè)方面，在初始計(jì)量中企業(yè)在取得存貨、投資性房產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)要素要求按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。因?yàn)檫@部分資產(chǎn)取得時(shí)都有可靠的成本計(jì)量依據(jù)，比如購(gòu)買價(jià)格(發(fā)票)、運(yùn)輸發(fā)票、稅費(fèi)票證等。企業(yè)按照交易成本進(jìn)行計(jì)量，出現(xiàn)操縱列報(bào)的空間較小。就后續(xù)計(jì)量而言，執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)對(duì)企業(yè)公允價(jià)值運(yùn)用的影響表現(xiàn)在：

1．按照新準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)必須按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，此時(shí)的公允價(jià)值指資產(chǎn)負(fù)債表日的相應(yīng)收盤價(jià)格。資產(chǎn)負(fù)債表中公允價(jià)值與資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入公允價(jià)值變動(dòng)損益或資本公積。

2．債務(wù)重組準(zhǔn)則規(guī)定，如果債務(wù)人以轉(zhuǎn)讓非貨幣資產(chǎn)方式實(shí)施債務(wù)重組，必須計(jì)算所轉(zhuǎn)讓的非貨幣性資產(chǎn)的公允價(jià)值和賬面價(jià)值之間的差額，并將該差額作為非貨幣性資產(chǎn)的資本處置損益納入損益核算。但由于此時(shí)的非貨幣性資產(chǎn)通常不存在活躍的交易市場(chǎng)，其公允價(jià)值的確定就會(huì)存在一定的彈性空間。

3．非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)在非貨幣性資產(chǎn)交換中的兩種計(jì)量模式：一是公允價(jià)值模式；二是賬面價(jià)值模式。一方面，企業(yè)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換可采用兩種計(jì)量模式，無疑從計(jì)量模式上增加了可選擇的空間，以滿足企業(yè)管理當(dāng)局的需要；另一方面，雖對(duì)公允價(jià)值的運(yùn)用增加了限制條件，但仍可能被企業(yè)利用，在發(fā)達(dá)的市場(chǎng)條件下，公允價(jià)值比較容易確認(rèn)，但在不發(fā)達(dá)的市場(chǎng)條件下，公允價(jià)值確認(rèn)較難，準(zhǔn)則允許采用估值的方法估計(jì)公允價(jià)值，從技術(shù)上提供了企業(yè)操縱財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的空間。

五、執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的影響

新準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展有以下幾方面的影響：

1．在無形資產(chǎn)準(zhǔn)則中，將企業(yè)的研發(fā)劃分成兩個(gè)階段，允許開發(fā)支出予以資本化，也就是將開發(fā)支出計(jì)入無形資產(chǎn)中定期進(jìn)行攤銷，而不是全部計(jì)入管理費(fèi)用，這樣大大減少了對(duì)企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)的沖擊。它鼓勵(lì)企業(yè)進(jìn)行科研開發(fā)和科技創(chuàng)新。這樣的政策配合企業(yè)所得稅中對(duì)企業(yè)三新科研開發(fā)費(fèi)用按150％稅前扣除，無疑是有利于促進(jìn)企業(yè)科研開發(fā)，鼓勵(lì)企業(yè)科研投入和科技創(chuàng)新。

2．在長(zhǎng)期股權(quán)投資準(zhǔn)則中，規(guī)定母公司對(duì)子公司投資由以前的權(quán)益法改為成本法，體現(xiàn)了可持續(xù)發(fā)展理念。權(quán)益法下的投資收益是根據(jù)子公司凈利潤(rùn)份額確定的，并沒有對(duì)應(yīng)的現(xiàn)金流入企業(yè)，但這很可能導(dǎo)致企業(yè)的現(xiàn)金流出：因?yàn)闆]有現(xiàn)金流入的投資收益導(dǎo)致了企業(yè)的利潤(rùn)增加，凈利潤(rùn)的增加使股東管理層有要求分派股利的可能，使企業(yè)出現(xiàn)“超現(xiàn)金”分配降低了企業(yè)持續(xù)發(fā)展能力。新準(zhǔn)則中把母公司對(duì)子公司的投資由權(quán)益法改為成本法是一項(xiàng)重大改革，有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

篇8

（一）以規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式

以規(guī)則為基礎(chǔ)的模式試圖詳述每一種假定情景下恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理，使得任何情況下所適用的會(huì)計(jì)方法都是直接確定的。該模式的準(zhǔn)則，除了給出某一對(duì)象或交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理、財(cái)務(wù)報(bào)告所必須遵循的原則外，還力圖考慮到原則適用的所有可能情況，并將這些情況下對(duì)原則的適用具體化為可操作的規(guī)則。其主要特征和缺陷為：

1.包括大量的原則例外事項(xiàng)。以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則既包括適用準(zhǔn)則的情況，又包括不適用準(zhǔn)則的有關(guān)例外。其缺陷為：第一，例外事項(xiàng)的擴(kuò)大，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)處理的根本的不一致性。即導(dǎo)致對(duì)于具有類似經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的交易或事項(xiàng)，采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。第二，允許使用例外事項(xiàng)會(huì)使準(zhǔn)則更容易以犧牲使用者的普遍利益為代價(jià)，來體現(xiàn)少數(shù)人的利益。

2.包括太多的界限檢驗(yàn)。以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則包括大量的數(shù)量或百分比界限，通過界限檢驗(yàn)來標(biāo)志各種例外為財(cái)務(wù)設(shè)計(jì)者獲得所需的會(huì)計(jì)結(jié)果提供了方便。其結(jié)果是實(shí)際上相同的交易可能得到非常不同的結(jié)果。表面上看，以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則在報(bào)告時(shí)有助于獲得更大的可比性，實(shí)際上，固有的不一致和界限導(dǎo)致報(bào)告中的可比性可是能虛假的。因?yàn)槁湓谕唤缦迌蓚?cè)的交易通常很相似，但卻做出了截然不同的會(huì)計(jì)處理。例如，美國(guó)《會(huì)計(jì)原則委員會(huì)第16號(hào)意見書》規(guī)定了12條權(quán)益結(jié)合法的使用條件，這些條件幾乎都是界限檢驗(yàn)。按照這些界限，如果一個(gè)公司通過換股獲得了另外一個(gè)公司90%的股權(quán)，就可以使用權(quán)益結(jié)合法，如果只獲得89%的股權(quán)，就只能使用購(gòu)買法。這就使得企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)告的可比性變得虛假。所以，以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則反而提供了一條途徑，以規(guī)避內(nèi)含于準(zhǔn)則內(nèi)部的會(huì)計(jì)目標(biāo)。另外，太多的界限將導(dǎo)致非常詳細(xì)的指南，這些指南往往又含有更多的界限。

3.包括大量的操作性指南。為了對(duì)具體規(guī)則進(jìn)行詳細(xì)的說明，以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則包括大量的解釋和執(zhí)行指南。例如，美國(guó)的租賃會(huì)計(jì)文獻(xiàn)包括16份財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)公告和解釋、9份技術(shù)公報(bào)和30多份緊急問題工作組公告。龐大的內(nèi)容詳盡的操作指南容易造成準(zhǔn)則應(yīng)用中的復(fù)雜性和關(guān)于準(zhǔn)則應(yīng)用的不確定性，最終會(huì)被財(cái)務(wù)工作者作為依據(jù)，僅僅遵循這些字面的東西，而不注重準(zhǔn)則的精神實(shí)質(zhì)。由此導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告很可能被視為只是一種準(zhǔn)則遵循行為，而非信息交流行為。最終使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的越是嚴(yán)格、詳細(xì)，對(duì)提供報(bào)表公司的實(shí)際情況的適用程度也就越低。

4.仍然需要必要的職業(yè)判斷。以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則內(nèi)容十分具體，在理論上縮小了必要的職業(yè)判斷的范圍。但是在實(shí)際工作中仍然需要大量的職業(yè)判斷。判斷的焦點(diǎn)不是分析交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，而是在許多復(fù)雜例外的情況和相互沖突的指南中確定相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理方法。

（二）以原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式

以原則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則僅對(duì)某一對(duì)象或交易、事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理和財(cái)務(wù)報(bào)告提出應(yīng)遵循的原則，不力圖回答所有問題，也不對(duì)每種可能情況提供詳細(xì)規(guī)則，因此基本不存在原則的例外。其特征為：涉及到很少的范圍例外，不存在界線，少量的應(yīng)用指南。其缺陷為：

1.由職業(yè)判斷引起的對(duì)類似交易和事項(xiàng)的不同解釋，可能影響信息的可比性。純?cè)瓌t的準(zhǔn)則要求報(bào)表編制者和審計(jì)師在核算有關(guān)交易和事項(xiàng)時(shí)運(yùn)用職業(yè)判斷，然而又沒有提供充分的依據(jù)來規(guī)范這些判斷。所以純?cè)瓌t的準(zhǔn)則不足以使準(zhǔn)則得以可靠應(yīng)用，可能導(dǎo)致報(bào)告主體間可比性的喪失。

2.可能引起專業(yè)判斷的濫用，即運(yùn)用原則時(shí)違背了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本來的精神和意圖。以純?cè)瓌t為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則，要求報(bào)表編制者和審計(jì)師在將過于寬泛的準(zhǔn)則應(yīng)用于具體的交易和事項(xiàng)時(shí)進(jìn)行大量的判斷，但在其進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)卻很少提供指南，很少對(duì)必須進(jìn)行的判斷提供充分的判斷依據(jù)，所以執(zhí)行起來有很多困難。另外，對(duì)報(bào)表編制者和審計(jì)師的能力和判斷的過分依賴會(huì)增加對(duì)會(huì)計(jì)處理追溯爭(zhēng)執(zhí)的可能性。

（三）以目標(biāo)為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式

以目標(biāo)為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式也叫以原則為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式，它是以規(guī)則為基礎(chǔ)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相對(duì)的概念。該準(zhǔn)則模式是2003年7月25日由美國(guó)證券交易委員會(huì)提出的。

目標(biāo)導(dǎo)向準(zhǔn)則優(yōu)于以規(guī)則為基礎(chǔ)的準(zhǔn)則，因?yàn)樗苊饬丝赡軐?dǎo)致財(cái)務(wù)設(shè)計(jì)以獲得所需會(huì)計(jì)結(jié)果的缺陷。另外，它也優(yōu)于純?cè)瓌t的準(zhǔn)則，因?yàn)樗鼮閳?bào)表編制者和審計(jì)師選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理方法提供了充分的依據(jù)。目標(biāo)導(dǎo)向下，應(yīng)用職業(yè)判斷的框架要窄小得多。以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則與以規(guī)則和原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則的主要區(qū)別是：

1.以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則，清楚地表述了準(zhǔn)則的目標(biāo)，以規(guī)則為導(dǎo)向和以原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則沒有表述該目標(biāo)；

2.以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則，明確指出了準(zhǔn)則的范圍，以規(guī)則為導(dǎo)向和以原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則沒有表述目標(biāo)；

3.以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則和以原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則都不包括許多范圍例外和界限檢驗(yàn)，而以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則包括許多范圍例外和界限檢驗(yàn)；

4.以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則和以原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則都不包括詳細(xì)的應(yīng)用指南和大量的后續(xù)性指南，而以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則卻包括詳細(xì)的應(yīng)用指南和大量后續(xù)性指南；

5.以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則具有較好的可比性，而以規(guī)則和原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則可比性較差。以規(guī)則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則，可能導(dǎo)致界限兩側(cè)的公司經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)相同，但會(huì)計(jì)處理卻完全不同。以原則為導(dǎo)向的準(zhǔn)則缺少充分的結(jié)構(gòu)安排和指南，沒有進(jìn)行必要判斷所需要的框架，據(jù)此進(jìn)行判斷可能會(huì)引起對(duì)類似的業(yè)務(wù)采用不同的會(huì)計(jì)處理。以目標(biāo)為導(dǎo)向的準(zhǔn)則具有較好的可比性，可以克服規(guī)則和原則導(dǎo)向可比性較差的缺陷。

二、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式的現(xiàn)狀和選擇

（一）我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂模式的現(xiàn)狀

我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定模式基本屬于規(guī)則導(dǎo)向，已經(jīng)頒布的16個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都包括詳細(xì)的操作指南、大量的界限標(biāo)準(zhǔn)和例外事項(xiàng)。例如，《租賃具體準(zhǔn)則》在規(guī)定融資租賃的判斷標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，分別給出了5%（訂立的購(gòu)價(jià)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值）、75%（租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分）和90%（租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值）的比例界限?！锻顿Y具體準(zhǔn)則》在規(guī)定權(quán)益法和成本法的適用范圍時(shí)，給出了20%的判斷標(biāo)準(zhǔn)；在規(guī)定股權(quán)投資差額的攤銷年限時(shí)給出了10年標(biāo)準(zhǔn)（借差攤銷期限不低于10年，貸差攤銷期限不超過10年）?！斗植繒?huì)計(jì)報(bào)表具體準(zhǔn)則》在規(guī)定報(bào)告分部的選擇標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，給出了10%（重要性標(biāo)準(zhǔn)）、75%（確定為報(bào)告分部的各分部的對(duì)外營(yíng)業(yè)收入額應(yīng)達(dá)到合并總收入的75%）和10個(gè)（報(bào)告分部的數(shù)量不超過10個(gè)）的界限標(biāo)準(zhǔn)。《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露具體準(zhǔn)則》規(guī)定的50%（控制）和20%（重大影響）的數(shù)量比例。《無形資產(chǎn)具體準(zhǔn)則》規(guī)定的攤銷年限標(biāo)準(zhǔn)（合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷年限不應(yīng)超過10年）?！督杩钯M(fèi)用具體準(zhǔn)則》規(guī)定的暫停資本化標(biāo)準(zhǔn)（固定資產(chǎn)的購(gòu)建活動(dòng)發(fā)生非正常中斷，并且中斷時(shí)間連續(xù)超過3個(gè)月，應(yīng)當(dāng)暫停借款費(fèi)用的資本化）?！斗秦泿乓拙唧w準(zhǔn)則》規(guī)定的判斷貨幣易和非貨幣易的25%標(biāo)準(zhǔn)?！稌?huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正具體準(zhǔn)則》規(guī)定的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)的10%判斷標(biāo)準(zhǔn)。《或有事項(xiàng)具體準(zhǔn)則》給出的5%、50%、95%和99%的標(biāo)準(zhǔn)（發(fā)生的概率）。

（二）我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的選擇

1.我國(guó)不適合選擇規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式

以規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，除了具有前面所述的缺陷外，還會(huì)延誤準(zhǔn)則指南的及時(shí)性，會(huì)使準(zhǔn)則缺乏靈活性，難以適應(yīng)市場(chǎng)未來的發(fā)展，人們也容易通過會(huì)計(jì)技巧的設(shè)計(jì)而達(dá)到他們想要的目標(biāo)。詳細(xì)的規(guī)則往往被別有用心的公司和個(gè)人通過交易策劃所規(guī)避，因此不利于公司和注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)揮專業(yè)判斷，還可能使他們過分關(guān)注會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的細(xì)節(jié)規(guī)定而忽略了對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體公允性的判斷。既然以規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則模式具有上述明顯的缺陷，而且我國(guó)上市公司通過鉆具體準(zhǔn)則空子來進(jìn)行利潤(rùn)操縱的現(xiàn)象較為嚴(yán)重，如世紀(jì)星源等，所以我國(guó)不適合選擇規(guī)則為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式。

2.我國(guó)也不適合選擇純?cè)瓌t為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式

篇9

Abstract：Thenewincometaxstandardissuedin2006requiresbalancesheettoadoptliabilitymethod.Itintroducestheconceptoftemporarydifferencestomeasuredifferences.DifferencesareprominentbetweenthenewaccountingstandardsandthepopularincometaxaccountingadoptedinmostChineseenterprises.Sohowtoimplementthenewstandardswillbeaproblemtowhichmostenterpriseshavetofaceup.

Keywords：temporarydifferences；timingdifferences；balancesheetliabilityapproach；incomea/cdebtmethod

2006年我國(guó)財(cái)政部的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》(以下簡(jiǎn)稱新準(zhǔn)則)借鑒《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——所得稅》，廢止了應(yīng)付稅款法等我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)事務(wù)所采用的方法，要求企業(yè)統(tǒng)一采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求企業(yè)從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的賬面價(jià)值與按照稅法確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)兩者之間的差異分別確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一會(huì)計(jì)期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用[1]?？梢钥闯觯瑢?duì)暫時(shí)性差異的理解、確認(rèn)、計(jì)量及其對(duì)所得稅影響的會(huì)計(jì)處理，是新準(zhǔn)則所得稅會(huì)計(jì)處理的核心問題。

一、暫時(shí)性差異的含義

新準(zhǔn)則在引入資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)概念的基礎(chǔ)上引入了暫時(shí)性差異的概念，所謂暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)某項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其按照稅法規(guī)定的資產(chǎn)或負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額[2]。由于資產(chǎn)的計(jì)價(jià)金額隨著時(shí)間的推移將逐步費(fèi)用化，會(huì)計(jì)核算上的資產(chǎn)計(jì)價(jià)金額與所得稅法上資產(chǎn)計(jì)價(jià)金額之間的差異，從資產(chǎn)的整個(gè)使用期間來看將逐步消失，所以這些差異都是暫時(shí)性的，不存在永久性差異。如果存在暫時(shí)性差異就表明資產(chǎn)或負(fù)債將在未來期間導(dǎo)致所得稅流入或流出企業(yè)，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求將這一影響確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。

二、暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異的區(qū)別

《企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)處理的暫行規(guī)定》(1994年)、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——所得稅會(huì)計(jì)(征求意見稿)》(1995年)及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》(2001年)(以下簡(jiǎn)稱舊制度)中規(guī)定企業(yè)可以選用的三種所得稅會(huì)計(jì)處理方法包括損益表債務(wù)法，它以損益表為基礎(chǔ)，強(qiáng)調(diào)時(shí)間性差異的形成與轉(zhuǎn)回及其對(duì)所得稅的影響。時(shí)間性差異，是指由于稅法與會(huì)計(jì)制度在確認(rèn)收益、費(fèi)用或損失時(shí)的時(shí)間不同而產(chǎn)生的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額的差異[3]。暫時(shí)性差異與時(shí)間性差異相比都能夠在未來期間轉(zhuǎn)回，差異對(duì)所得稅的影響金額均需遞延或分配到以后各期，但是兩者之間還是存在顯著的區(qū)別。

(一)核算理念不同

會(huì)計(jì)界對(duì)收益理解由“收入/費(fèi)用觀”轉(zhuǎn)變?yōu)椤百Y產(chǎn)/負(fù)債觀”，是促使損益表債務(wù)法發(fā)展為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的重要原因。時(shí)間性差異正是基于“收入/費(fèi)用觀”，側(cè)重從收入和費(fèi)用角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，反映的是某個(gè)期間內(nèi)的差異，根據(jù)其確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債僅反映了對(duì)所得稅費(fèi)用的本期影響額。而暫時(shí)性差異是基于“資產(chǎn)/負(fù)債觀”，側(cè)重于從凈資產(chǎn)變動(dòng)的角度分析會(huì)計(jì)利潤(rùn)和應(yīng)稅所得之間的差異，反映的是資產(chǎn)負(fù)債表日累計(jì)差異金額，根據(jù)其確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債分別代表實(shí)際預(yù)交的所得稅資產(chǎn)和應(yīng)交的所得稅負(fù)債，更加符合資產(chǎn)和負(fù)債的含義。例如：某項(xiàng)固定資產(chǎn)，原價(jià)為100萬元，預(yù)計(jì)凈殘值為零，計(jì)稅確認(rèn)的折舊費(fèi)每年20萬元，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的折舊費(fèi)每年25萬元。從時(shí)間性差異角度分析：第一年和第二年分別產(chǎn)生的時(shí)間性差異為5萬元。從暫時(shí)性差異的角度分析，第一年底：固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為75萬元(100萬元-25萬元)，固定資產(chǎn)稅基為80萬元(100萬元-20萬元)，累計(jì)暫時(shí)性差異等于5萬元(80萬元-75萬元)；第二年底：固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為50萬元(75萬元-25萬元)，固定資產(chǎn)稅基為60萬元(80萬元-20萬元)，累計(jì)暫時(shí)性差異等于10萬元(60萬元-50萬元)，第二年實(shí)際發(fā)生的暫時(shí)性差異為5萬元(10萬元-5萬元)[4]。

(二)核算范圍不同

由于損益的變動(dòng)必然導(dǎo)致凈資產(chǎn)變動(dòng)，所有影響損益的會(huì)計(jì)事項(xiàng)都會(huì)在資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來，因此基于資產(chǎn)負(fù)債表確認(rèn)的暫時(shí)性差異包括舊所得稅會(huì)計(jì)規(guī)范中所稱的所有時(shí)間性差異，還包括其他因?qū)Y產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行直接調(diào)整而產(chǎn)生賬面金額與其稅基不一致的非時(shí)間性差異，以及會(huì)計(jì)上雖未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)而產(chǎn)生的計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差異等。它能直接反映對(duì)未來稅收的影響，可以促使企業(yè)對(duì)報(bào)告日的財(cái)務(wù)狀祝和未來現(xiàn)金流量做出更加恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)，提高預(yù)測(cè)價(jià)值。

三、暫時(shí)性差異的確認(rèn)和計(jì)量

(一)計(jì)稅基礎(chǔ)與暫時(shí)性差異

在確認(rèn)暫時(shí)性差異時(shí)，必須要先正確理解計(jì)稅基礎(chǔ)這一概念。計(jì)稅基礎(chǔ)是在資產(chǎn)負(fù)債表日，根據(jù)所得稅法的規(guī)定所確認(rèn)的資產(chǎn)或負(fù)債的金額。一項(xiàng)資產(chǎn)的確認(rèn)意味著該資產(chǎn)的賬面價(jià)值在未來期間將以流入企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的形式收回，新準(zhǔn)則第五條規(guī)定，資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)就是指企業(yè)在收回資產(chǎn)賬面價(jià)值過程中，稅法上允許抵扣該經(jīng)濟(jì)利益的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來使用或最終處置時(shí)，稅法允許作為成本、費(fèi)用或損失于稅前列支的金額。在資產(chǎn)的初始計(jì)量過程中，一般情況下資產(chǎn)的賬面價(jià)值等于其計(jì)稅基礎(chǔ)。在資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量中，由于稅收制度的改革和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)獨(dú)立性的增強(qiáng)，資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)會(huì)因?yàn)槎惙ê蜁?huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定不同而產(chǎn)生差異。一項(xiàng)負(fù)債的確認(rèn)意味著該負(fù)債的賬面價(jià)值在未來期間將通過體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益的資源從企業(yè)流出來清償，新準(zhǔn)則第六條規(guī)定，負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。從準(zhǔn)則應(yīng)用指南的解釋來看，諸如短期借款、應(yīng)付款項(xiàng)等一般負(fù)債項(xiàng)目的確認(rèn)和償還并不影響當(dāng)期損益和所得稅的計(jì)算，因而負(fù)債的賬面價(jià)值通常情況下與計(jì)稅基礎(chǔ)是一致的。兩者產(chǎn)生差異的因素主要源自計(jì)提費(fèi)用所形成的非現(xiàn)實(shí)負(fù)債，如企業(yè)因銷售商品提供售后服務(wù)等原因確認(rèn)入賬的預(yù)計(jì)負(fù)債、對(duì)外提供擔(dān)保預(yù)提的或有負(fù)債等。

(二)目前常見的暫時(shí)性差異

根據(jù)差異對(duì)未來期間應(yīng)稅金額影響的不同，暫時(shí)性差異又分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)高，或是負(fù)債的賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)低，會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，兩者的差額作為未來期間應(yīng)納稅所得額應(yīng)計(jì)算交納所得稅，從而導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)，要將其確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅負(fù)債。如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)低，或負(fù)債的賬面價(jià)值比計(jì)稅基礎(chǔ)高，會(huì)產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，兩者的差額可抵減未來期間應(yīng)納稅所得額，表現(xiàn)為支付的所得稅額減少而使經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，要將其確認(rèn)為一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)。對(duì)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債的計(jì)量，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要求按預(yù)期收回該資產(chǎn)或清償該負(fù)債期間的實(shí)際執(zhí)行的稅率計(jì)量。如果預(yù)期實(shí)現(xiàn)或清償年度的稅率尚未正式公布，則應(yīng)采用已公布的稅率計(jì)量，不預(yù)測(cè)未來稅法或稅率變動(dòng)。

根據(jù)差異的內(nèi)容，暫時(shí)性差異包括兩類情況：一是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。如B企業(yè)固定資產(chǎn)賬面余額50萬元評(píng)估增值5萬元，尚可折舊年限為5年，則會(huì)計(jì)當(dāng)期計(jì)提的折舊為11萬元，但按照稅法認(rèn)定可計(jì)提的當(dāng)期折舊只能是10萬元，也即其賬面價(jià)值為55萬元，但計(jì)稅基礎(chǔ)只有50萬元，從而產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異；二是指未作為資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目，按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間的差額。比如，自行開發(fā)并依法申請(qǐng)取得的無形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)上將確認(rèn)前的研發(fā)費(fèi)用直接進(jìn)入當(dāng)期損益，但按稅法的規(guī)定無形資產(chǎn)要按開發(fā)過程中的實(shí)際支出計(jì)價(jià)，將來再逐期攤銷，即稅務(wù)部門允許在未來期間作為抵扣項(xiàng)目的金額，與零賬面金額間的差額形成可抵扣暫時(shí)性差異。

按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第38號(hào)——首次執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，在2007年首次執(zhí)行新準(zhǔn)則時(shí)，企業(yè)應(yīng)首先對(duì)所有資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行重新分類，再逐項(xiàng)比較其賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之間是否存在暫時(shí)性差異，據(jù)以確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債，并對(duì)其所得稅影響追溯調(diào)整年初留存收益。我們可以在所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)際應(yīng)用中，結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)，有針對(duì)性地分析測(cè)試與上述暫時(shí)性差異事項(xiàng)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目，據(jù)以確認(rèn)和計(jì)量遞延所得稅資產(chǎn)、負(fù)債和所得稅費(fèi)用，方便所得稅會(huì)計(jì)核算與賬務(wù)處理。

[參考文獻(xiàn)]

[1]中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì).2007年度注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材——會(huì)計(jì)[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2007：384.

篇10

一、目前研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理存在的問題

關(guān)于研究與開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，其實(shí)根本問題是將研究與開發(fā)費(fèi)用的支出確認(rèn)為資產(chǎn)還是期間費(fèi)用，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中形成的，能為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，但不具有實(shí)物形式的資產(chǎn)，企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)包括不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)——商譽(yù)，企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)與企業(yè)購(gòu)置、債務(wù)重組等方式取得同類無形資產(chǎn)沒有本質(zhì)區(qū)別，只不過計(jì)價(jià)方法不同而已，本準(zhǔn)則第十三條明確規(guī)定：自行開發(fā)并依法取得的無形資產(chǎn)，其入賬價(jià)值應(yīng)按依法取得時(shí)發(fā)生的注冊(cè)費(fèi)、律師費(fèi)等費(fèi)用確定；依法申請(qǐng)前發(fā)生的研究與開發(fā)費(fèi)用，應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的這種計(jì)價(jià)方法優(yōu)點(diǎn)在于考慮到企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用是一種高風(fēng)險(xiǎn)的投入，自創(chuàng)無形資產(chǎn)是否成功存在不研究因素較多。自創(chuàng)無形資產(chǎn)未來形成的收益是否流入企業(yè)很難估計(jì)將自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用直接計(jì)入費(fèi)用發(fā)生當(dāng)期的損益符合會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。同時(shí)這種計(jì)價(jià)方法較為簡(jiǎn)單明了，便于會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)和計(jì)量，但是仔細(xì)研究這種自創(chuàng)無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方法，就會(huì)發(fā)現(xiàn)這種計(jì)價(jià)方法存在很大的缺陷和不足。

（一）這種計(jì)價(jià)方法確認(rèn)的自創(chuàng)無形資產(chǎn)價(jià)值違背了劃分收益性支出與資本性支出的原則。所謂資產(chǎn)性支出是指該支出的發(fā)生不僅與本期收入取得有關(guān)，而且與其他會(huì)計(jì)期內(nèi)收入相關(guān)；所謂收益性支出是指該項(xiàng)支出的發(fā)生是為了本期收益即僅與本期收益的取得相關(guān)。我們知道，企業(yè)所從事的研究與開發(fā)活動(dòng)多少總是與企業(yè)的未來收益相關(guān)的，甚至還十分密切，并且自創(chuàng)無形資產(chǎn)在研究和開發(fā)期內(nèi)并不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益，只有自創(chuàng)無形資產(chǎn)在獲得成功后才能帶來收益。由此可見自創(chuàng)無形資產(chǎn)研究與開發(fā)費(fèi)用與以后各會(huì)計(jì)期間內(nèi)取得的收益有關(guān)，與當(dāng)期收益無關(guān)。因此，從理論上講，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的研究和開發(fā)費(fèi)用作為資本性支出計(jì)入無形資產(chǎn)的價(jià)值之中要比武斷地將其全部作為費(fèi)用而一點(diǎn)也不確認(rèn)其資本化要好一些。

（二）從會(huì)計(jì)的行為學(xué)角度看，費(fèi)用化作法容易助長(zhǎng)企業(yè)的短期行為。因?yàn)榫臀覈?guó)目前的經(jīng)濟(jì)體制看，在企業(yè)中管理當(dāng)局的報(bào)酬在很大程度上與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有較大聯(lián)系。所以，如果要將無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用全部作為期間費(fèi)用無疑將使企業(yè)的利潤(rùn)下降，而這些會(huì)促使企業(yè)管理者為尋求業(yè)績(jī)不恰當(dāng)?shù)叵鳒p企業(yè)無形資產(chǎn)的研究與開發(fā)費(fèi)用，以使企業(yè)的賬面收益好看一些，然而這樣做不僅對(duì)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展不利，而且會(huì)阻礙企業(yè)新技術(shù)、新工藝的研制開發(fā)進(jìn)程。在目前十分激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中，企業(yè)如不在技術(shù)、產(chǎn)品、工藝上創(chuàng)新，則很可能被市場(chǎng)無情的淘汰掉。